Заключительный бухгалтерский баланс. Виды бухгалтерских балансов

Слово «баланс» имеет корни латинского словосочетания «bis lanz», которое дословно означает «две чаши весов», то есть, по сути, бухгалтерский баланс показывает состояние финансового равновесия компании.

Баланс является главной компонентой бухгалтерской отчетности и в нем отражается успешность хозяйственной деятельности предприятия за установленный промежуток времени.

Бухгалтерский баланс – это одна из основных форм отчетности бухгалтерии о состоянии финансовой деятельности предприятия, представленная в виде таблицы данных, характеризующих все имущество и долги организации в денежном эквиваленте за определенный период времени.

Кому нужен бухгалтерский баланс?

Совокупность значений бухгалтерского баланса в буквальном смысле отражает финансовый облик организации.

В первую очередь бухгалтерский баланс необходим самой организации, чтобы иметь точную картину результатов ее основной деятельности, которые были получены за определенный период (год, квартал, месяц).

Бухгалтерский баланс показывает, насколько устойчиво развивается компания, как в отношении личной деятельности, так и относительно сотрудничества с другими организациями, что характеризуется двумя итоговыми показателями баланса, Актива и Пассива.

Причем основным признаком того, что баланс составлен правильно, является равенство конечных результатов Актива и Пассива компании.

Также бухгалтерский баланс компании необходим любым юридическим лицам, которые сотрудничают или собираются установить деловую связь с этой компанией.

По балансу можно определить, в каком финансовом положении находится организация и сможет ли она исправно функционировать в ближайшем будущем

Бухгалтерский баланс предприятия очень важен для банков, которые смогут оценить по показателям этой формы, насколько кредитоспособен будущий клиент, и какой максимальный размер кредита можно ему предоставить.

Каждая компания вынуждена с фиксированной периодичностью предоставлять бухгалтерский баланс акционерам, статистическим органам и налоговикам.

Структура бухгалтерского баланса

Как уже было сказано, структура бухгалтерского баланса состоит из 2-х основных таблиц, одна отражает Актив организации, другая – Пассив.

Бухгалтерский баланс считается выполненным правильно, если числовые результаты этих таблиц совпадают.

Рассмотрим подробнее, что характеризуют эти таблицы.

Активом считается все имущество предприятия (недвижимость, финансовые вложения, автотранспорт, задолженность дебиторов, оборудование и т.д.), выраженное в денежной форме.

Актив баланса представляет собой совокупность всего, что принадлежит предприятию и что можно перевести в денежную валюту

Актив бухгалтерского баланса в свою очередь делится на несколько разделов.

1. Внеоборотные активы. Содержание раздела «Внеоборотные активы» – информация об имуществе, которое используется предприятием длительный срок, а точнее больше года. К внеоборотным активам относятся: оборудование, долгосрочные вложения, здания и прочее
2. Оборотные Активы. Итоговым показателем этого раздела является сумма всего имущества предприятия, которое расходуется и требует пополнения за относительно короткий срок, а точнее менее года.Оборотными Активами считаются материалы, денежные средства, краткосрочная дебиторская задолженность, сырье и прочее.

Пассив в бухгалтерском балансе отображает источники образования всего имущества предприятия, то есть его Актива.

Пассив состоит из собственного капитала, привлеченных средств и внешних обязательств

В Пассиве Бухгалтерского баланса имеется три основных раздела:

1. Капитал и резервы. В разделе Пассива “Капитал и резервы” суммируются все собственные средства, которые принадлежат только владельцам организации.
2. Долгосрочные обязательства. В разделе Пассива “Долгосрочные обязательства” формируется значение совокупности всех кредитов, займов и прочих долгов, которые необходимо выплатить в течение длительного времени, превышающего один год.
3. Краткосрочные обязательства. Эта составляющая пассива отражает совокупность долгов, которые требуют ближайшей выплаты (менее чем за год).К краткосрочным обязательствам относятся: не выплаченная работникам заработная плата, задолженность перед поставщиками и прочее.

На сегодняшний момент действует форма №1 Бухгалтерского баланса, которая была утверждена 02.07.2010 Приказом Минфина РФ.

Компания, исходя из своих особенностей ведения бизнеса, может добавлять дополнительные строки или объединять и удалять имеющиеся показатели в установленной форме.

Как составлять бухгалтерский баланс?

Суть формирования бухгалтерского баланса заключается в заполнении всех строк утвержденной формы №1, состав которой предприятие имеет право корректировать в соответствии с особенностями ведения хозяйственной деятельности и используемым имуществом.

Как Актив, так и Пассив баланса состоят из последовательности строк, в каждой из которых записывается определенный показатель финансового состояния организации.

Каждая строка имеет название показателя и фиксированный порядковый номер, который отражает положение показателя в иерархической структуре таблицы.

Так, например, в разделе «Внеоборотные активы» в Активе Баланса первая строка соответствует номеру 110 (при увеличении управлением предприятия количества строк в форме №1, номер может иметь большую разрядность) и называется «Нематериальные активы».

Значение этой строки, как правило, получается путем сложения показателей строк с номерами от 111 до 119, если такие существуют.

После того как все строки в таблице Актива заполнены для получения итогового значения необходимо сложить результаты двух первых разделов бухгалтерского баланса, которые получились путем суммирования других строк в иерархической последовательности.

Тот же принцип работает и в таблице Пассива.

Первый раздел этой таблицы «Капитал и резервы» имеет порядковый номер 310, так как является третьим основным разделом всего бухгалтерского баланса и образуется путем сложения строк, которые находятся в его подгруппе иерархии, то есть строк с номерами от 311 до 319.

Заполнение бухгалтерского баланса можно осуществлять, начиная с любой таблицы (Пассива или Актива)

Главным условием правильного составления таблицы бухгалтерского баланса является точное соответствие значения каждой строки и вписываемого в нее показателя, а также наличие денежных значений во всех, установленных предприятием строках.

Бывают исключения, когда сумма по какому-либо показателю может быть нулевая, в этом случае необходимо предоставить объяснения по этой статье в бухгалтерском отчете.

Как правило, все показатели отображаются цифрами, которые означают тысячи рублей, например, если стоимость недвижимости организации составляет 10 000 000 руб., то в активе баланса в соответствующей строчке необходимо писать 10 000.

Конечно, если компания имеет более крупные масштабы, и обороты их денежных средств в основном исчисляются миллионами, то можно ставить числа, убирая шесть последних знаков, а в названии столбца показателей указывать числовую единицу миллион рублей.

Итоговые числа баланса Актива и Пассива должны совпасть, так как, по сути, в Активе отражается все, что есть у организации, а в балансе Пассива дается описание, откуда был получен весь перечисленный Актив.

Для более подробного описания составления бухгалтерского баланса, рассмотрим принцип заполнения каждой строки таблиц Пассива и Актива.

Как заполнять статьи таблицы Актива?

Каждая статья Актива баланса заполняется в соответствии со следующими данными.

Основные средства.
В этой строке указывается суммарная первоначальная стоимость имущества предприятия (основных средств), с вычетом суммарного размера амортизации в процессе эксплуатации каждого вида имущества соответственно.

Нематериальные активы.
В этой строке записывается значение остаточной стоимости всех нематериальных активов, которые принадлежат организации. То есть сумма затрат на приобретение и развитие за минусом амортизации.

Капитальные вложения.
Учитывается сумма, потраченная на строительство, или указывается стоимость заказа, которую уже выплатили.

Оборудование.
Указывается цена, действующая в момент приобретения.

Финансовые вложения.
В этой строке пишутся суммарные затраты инвестора на расчетный период.

Материальные ценности.
В этой строке указывается совокупность фактической себестоимости топлива, тары, запасных частей, материалов и прочих материальных ресурсов.

Незавершенное производство.
Значение в этой строке является суммой расходов на сырье, материалы, полуфабрикаты и прочее. Также можно использовать нормативную себестоимость.

Издержки обращения.
В этой строке суммируются все издержки продукции, которая еще не была реализована (строка характерна для торговых площадей и организаций общественного питания).

Расходы будущих периодов.
В этой строке записывается сумма всех затрат, которые уже были совершены, но по плану должны относиться к последующим периодам.

Готовая продукция.
Рассчитывается сумма всей готовой продукции по ее себестоимости.

Товары.
Учитывается сумма всех приобретенных товаров по стоимости приобретения.

Оказанные услуги, товары отгруженные, сданные работы. Значение рассчитывается по установленной себестоимости.

Дебиторская задолженность.
Учитывается сумма, которая предварительно была согласована с дебиторами;
Остатки средств по валютным счетам и прочие денежные средства, дебиторская и кредиторская задолженность и ценные бумаги на иностранной валюте.

Учитывается значение, которое было получено путем перевода суммы в иностранной валюте на русские рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, который имел силу на последний день отчетного периода.

Как заполнять строки таблицы Пассива?

Уставный капитал.
Записывается сумма уставного капитала, которая зафиксирована в учредительных документах.

Резервный капитал.
В этой статье указывается сумма, которая осталась от изначального капитала.

Резервы на покрытие предстоящих расходов и платежей.
В статье суммируются значения неиспользованных резервов в течение года и резервов, переходящих на следующий год (указывается в годовом бухгалтерском балансе)

Доходы будущих периодов.
Сумма денежных средств, которая была получена в отчетном периоде, но по плану принадлежит последующим периодам.

Прибыль.
Учитывается прибыль, полученная в результате основной хозяйственной деятельности организации за отчетный период, за минусом уже потраченной от этой прибыли суммы в отчетном периоде.

Кредиторская задолженность.
Учитывается сумма имеющихся задолженностей кредиторам организации.

Форма бланка баланса находится в большинстве бухгалтерских программ, можно его скачать и бесплатно из интернета.

Ниже приведен образец заполненного бухгалтерского баланса.

Помимо классического бухгалтерского баланса различают:

баланс доходов и расходов предприятия – финансово-экономический документ, самостоятельно разрабатываемый предприятием на год или квартал с целью обеспечить сбалансированность и согласованность движения материальных и финансовых ресурсов, производственное и социальное развитие предприятия, наиболее полно удовлетворить интересы коллектива. Баланс доходов и расходов характеризует финансовые взаимоотношения предприятия с кредиторами; содержит расчет доходов, расходов, платежей в бюджет, распределения чистой прибыли, формирования фондов и резервов предприятия;

вступительный баланс – первый баланс, который составляется в начале деятельности предприятия. В активе такого баланса отражаются состав имущества предприятия, полученного при его организации, а в пассиве – источники его возникновения. Обычно перед составлением вступительного баланса проводятся инвентаризация и оценка имеющегося имущества;

заключительный баланс – отчетный документ о производственно-финансовой деятельности предприятия за определенный период времени. Заключительный баланс составляется на основе проверенных бухгалтерских записей;

консолидированный баланс – сводная бухгалтерская отчетность о деятельности и финансовых результатах материнского и дочерних обществ в целом. Из консолидированного баланса исключается взаимный оборот дочерних компаний;

ликвидационный баланс – бухгалтерский отчетный баланс, характеризующий имущественное состояние предприятия на дату прекращения его существования как юридического лица. Ликвидационный баланс показывает величину и источники средств, а также состояние расчетов предприятия после окончания ликвидационного периода;

оборотный баланс – бухгалтерский баланс, который содержит данные о движении имущества (дебетовые и кредитовые обороты) за отчетный период, а также остатки средств и источников образования имущества на начало и конец периода. Оборотный баланс используется в качестве промежуточного рабочего документа при составлении вступительного, заключительного и ликвидационного балансов;

предварительный баланс – бухгалтерский баланс, составляемый заранее на конец отчетного периода с учетом ожидаемых изменений в составе имущества предприятия. При этом используются фактические и ожидаемые данные о хозяйственных операциях;

разделительный баланс – документ, по которому при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам. Разделительный баланс должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами;

сводный баланс – бухгалтерский баланс, который составляется путем объединения отдельных заключительных балансов. Сводные балансы используются министерствами, ведомствами и концернами.

Баланс бухгалтерский – пример заполнения его вы найдете в статье – это не только документ для отчета перед ИФНС, он также является источником данных для анализа текущей деятельности предприятия и составления прогнозов. Как заполнить бухгалтерский баланс без ошибок? Какой бланк использовать? Какие предприятия вправе заполнить упрощенную форму бухбаланса? Ответы на эти и другие вопросы рассмотрим в материале далее, а также изучим пошаговую инструкцию заполнения каждой строки формуляра на примере.

Для чего нужен заполненный баланс бухгалтерский: пример

Бухгалтерский баланс 2018 года представляет собой документ, в котором обобщаются учетные бухгалтерские данные о финансовых показателях деятельности организации за определенный период. Несмотря на то, что актуальная для РФ форма 2018 г. бухгалтерского баланса - скачать бесплатно бланк можно будет далее прямо из статьи - заполняется данными на вполне конкретные даты, сопоставление этих данных отражает их динамику во времени.

Грамотное прочтение формы бухгалтерского баланса 2018 года предоставляет достаточно широкую информацию экономического характера заинтересованному пользователю. К таким пользователям относятся, прежде всего:

• собственники организации;
• финансово-экономическая служба предприятия;
• ИФНС;
• органы госстатистики;
• банки, в которых предприятие получает кредиты;
• инвесторы;
• спонсоры;
• контрагенты, с которыми осуществляется текущее взаимодействие;
• администрации регионов деятельности предприятия.

Бухгалтерский баланс образца 2018 года, так же как и бухгалтерский баланс за 2017 год, позволяет увидеть не только конкретную финансово-экономическую ситуацию на отчетную дату, но и проанализировать ее изменение в сопоставлении с данными за прошедшие годы. А с учетом перспективных планов развития дает возможность составить прогноз деятельности предприятия и, соответственно, прогнозный бухгалтерский баланс.

Внешним пользователям, как правило, достаточно представления бухгалтерского баланса на бланке 2018 года с определенной периодичностью (месяц, квартал, год). Их может устраивать стандартная отчетная форма, которая используется для сдачи отчета в ИФНС и органы государственной статистики, но возможны варианты трансформации данных в другие похожие на бухгалтерский баланс 2018 года отчетные формы.

Для внутренних целей, главной из которых является текущий анализ деятельности и своевременное принятие мер по корректировке работы предприятия, бухгалтерский баланс - форма 1 на бланке 2018 года - может составляться с любой периодичностью и в очень широком спектре его видов.

Таким образом, значение бухгалтерского баланса выходит очень далеко за границы обычной бухотчетности, создаваемой для ИФНС. Поэтому с особым вниманием следует относиться к его заполнению и знаниям о том, как составить бухгалтерский баланс правильно.

Формы, в которых возможно формирование бухгалтерского баланса

Для представления в качестве официальной отчетности бухгалтерский баланс имеет определенную форму. Для внутренних потребностей организации он может иметь множество модификаций в зависимости от назначения и от вида данных для его составления:

• данные могут браться либо на определенные даты (сальдовый баланс), либо по оборотам за период (оборотный баланс);
• исходные данные могут быть либо только учетными, либо только инвентарными, либо учетными, которые подтверждены результатами инвентаризации;
• данные могут учитываться либо с включением регулирующих статей (амортизация, резервы, наценка), либо с без них;
• баланс может составляться применительно только к одному из видов деятельности предприятия;
• баланс может иметь либо полную, либо сокращенную (упрощенную) форму;
• баланс может составляться в форме равенства между активами и суммой капитала и обязательств, а может иметь форму равенства между капиталом и разностью между активами и обязательствами;
• баланс может делаться как по одной организации, так и включать данные по нескольким предприятиям (сводные и консолидируемые бухгалтерские балансы);
• применительно к событию могут иметь место вступительный, ликвидационный, разделительный, объединительный балансы;
• баланс может быть предварительным, прогнозным, промежуточным, окончательным.

И это далеко не полный список возможных вариантов составления бухгалтерского баланса для решения организацией своих внутренних задач. Однако, основополагающие подходы к заполнению этой формы сохраняются вне зависимости от способа отражения в ней исходных данных.

Как составить бухгалтерский баланс - 2018 для ИФНС: правила и техника

Полная форма баланса содержит весь перечень статей, которые рекомендуется выделять в соответствующих разделах баланса. Однако предприятие может исключать из этого отчета статьи, для заполнения которых у него нет данных, и, наоборот, включать в него дополнительные статьи, если это увеличит достоверность составляемой отчетности.

Полная форма имеет графу для отражения примечаний к каждой статье. Предприятие само решает, нужно ли ему использовать эту графу. Очевидно, что она становится необходимой при любом отклонении от стандартной рекомендованной формы бланка.

В сокращенной (упрощенной) форме, которую могут применять некоторые юрлица, удовлетворяющие определенным требованиям, если они сочтут возможным представление отчетности в упрощенном виде, разделение на разделы и графа для примечаний отсутствуют, а статьи объединены с целью укрупнения показателей.

О том, каким юрлицам доступно создание бухотчетности в упрощенной форме, читайте .

Как заполнять бухгалтерский баланс? Основные правила, регламентирующие порядок составления бухгалтерского баланса 2018 для целей официальной отчетности, содержатся в ПБУ 4/99, утвержденном приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н. Они сводятся к следующему:

• источником информации для составления бухгалтерского баланса служат данные бухгалтерского учета;
• учетные данные должны быть сформированы по правилам действующих ПБУ и в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой;

Об особенностях учетной политики при применении УСН читайте в статье «Порядок ведения бухгалтерского учета при УСН (2018)» .

• учетные данные должны отвечать требованиям полноты и достоверности;
• предприятие, имеющее филиалы, составляет единый баланс по организации;
• данные, отражаемые в балансе, должны быть нейтральны и коррелировать с данными предшествующих периодов;
• выделение статей в разделах баланса осуществляется по принципу существенности;
• отчетным периодом для бухгалтерского баланса является календарный год;
• активы и обязательства, отражаемые в балансе, должны подразделяться на краткосрочные и долгосрочные (существующие менее и более 12 месяцев соответственно);
• зачет между статьями активов и пассивов не делается, если он не предусмотрен ПБУ;
• имущество оценивается по «чистой» стоимости (за вычетом регулирующих статей);
• учетные данные годового отчета должны быть подтверждены инвентаризацией.

Об организации инвентаризации подробнее читайте в материале «Как провести инвентаризацию перед годовой отчетностью» .

Что значит аббревиатура ТЗР (расшифровка) и прочие

• ТЗР - транспортно-заготовительные расходы.
• ОС - основные средства.
• НИОКР - научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.
• НМА - нематериальные активы.
• НЗП - незавершенное производство.
• РБП - расходы будущих периодов.
• ТМЦ - товарно-материальные ценности.
• ФСС - фонд социального страхования.

Общие правила заполнения бухбаланса

Заполнение бухгалтерского баланса происходит на основании информации об остатках на счетах бухучета на отчетную дату. Эти остатки отражаются в балансе в соответствии с задачами, поставленными перед конкретным отчетом.

Как сделать бухгалтерский баланс - пошаговая инструкция с примерами будет дана ниже. В отношении данных о финансовом результате (нераспределенная прибыль/непокрытый убыток) текущий бухгалтерский баланс составляется, как правило, с включением в отчетный период полного числа месяцев года, за который он формируется. Это обусловлено фактом общепринятого помесячного закрытия счетов учета финансовых результатов.

Данные в балансе показываются чаще всего в тысячах, реже - в миллионах рублей.

Разделение активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные предусмотрено структурой бухгалтерского баланса. В его активе для этого выделено 2 раздела: внеоборотные активы (долгосрочные) и оборотные активы (краткосрочные). Пассив подразделяется на три раздела, два из которых представляют собой разделы по обязательствам, разделенные по времени обращения (долгосрочные и краткосрочные). В третьем разделе пассива отражаются данные о собственном капитале, занимающие особое положение в структуре бухгалтерского баланса.

Отражение информации по конкретным строкам баланса имеет свои особенности. Разберемся, что важно при заполнении бухгалтерского баланса - пример с расшифровкой:

• данные по стоимости ОС (в том числе предназначенных для сдачи в аренду) и НМА показываются, как правило, за вычетом амортизации;
• информация по НИОКР, материальным и нематериальным поисковым активам заполняется только при наличии таких активов, при этом поисковые активы отражаются за вычетом амортизации;
• данные о финансовых вложениях, представляющих собой займы выданные, денежные вложения в банки (депозиты), вклады в другие организации, в ценные бумаги, разделяются в зависимости от срока их погашения на долгосрочные и краткосрочные и показываются, соответственно, в разных разделах актива, при этом суммы отражаются за вычетом созданного резерва под обесценение финансовых вложений;
• информацию об отложенных налоговых активах и обязательствах, присутствующую в строках актива (внеоборотные активы) и пассива (долгосрочные обязательства) баланса, заполняют только те организации, которые применяют ПБУ 18/02;
• данные о запасах, включающие остатки по счетам учета материалов (с ТЗР), товаров, готовой продукции, НЗП, РБП, уменьшаются на суммы созданных резервов под обесценение ТМЦ и величину торговой наценки, если товары учитываются с ней;
• дебиторская и кредиторская задолженности, представляющие собой суммы, которые кто-либо должен предприятию и которые кому-либо должно предприятие (контрагенты, бюджет, фонды, сотрудники), показываются развернуто и отражаются, соответственно, в активе и пассиве баланса в составе краткосрочных обязательств; при этом дебиторская задолженность уменьшается на суммы созданных резервов по сомнительным долгам и данных, учтенных по другим строкам баланса (финансовые вложения);
• отражение в балансе НДС по авансам может происходить по-разному, в зависимости от принятой на предприятии учетной политики;

• денежные средства (наличные, безналичные, валютные) показываются в общей сумме за вычетом депозитов, учтенных по строкам финансовых вложений;
• сумма добавочного капитала, если она присутствует в учете, разделяется на две строки, в зависимости от того, связана ли она с переоценкой имущества;
• финансовый результат (нераспределенная прибыль или непокрытый убыток) в годовом балансе представляет собой итог деятельности за конечное число лет (после реформации баланса), а в промежуточной отчетности складывается из двух цифр (финансовый результат предшествующих лет и финансовый результат текущего периода), при этом вне зависимости от периода формирования отчетности он может быть отрицательной величиной;

• данные по заемным средствам разделяются на долгосрочные и краткосрочные обязательства по оставшемуся сроку их погашения и показываются в разных разделах пассива, при этом начисленные проценты по долгосрочным займам относятся в состав краткосрочной задолженности;
• в аналогичном порядке в зависимости от оставшегося срока использования на долгосрочные и краткосрочные обязательства с отражением в разных разделах пассива разделяются оценочные обязательства, которым соответствуют суммы созданных резервов предстоящих расходов;
• в данные о доходах будущих периодов дополнительно включается информация о суммах целевого финансирования;
• все разделы баланса, за исключением раздела «Капитал и резервы», имеют строку для отражения прочих активов или обязательств, предназначенную для внесения в нее данных, не нашедших себе места в иных строках соответствующего раздела, или для тех данных, которые организация решила показать обособленно.

При составлении сокращенной (упрощенной) формы баланса ряд статей, выделенных в полной форме, объединяются в статьи с новыми названиями:

• по статье «Материальные внеоборотные активы» одной суммой показывается информация об основных средствах и незавершенных капвложениях, которая в полной форме баланса разделена на 4 статьи: «Нематериальные поисковые активы», «Материальные поисковые активы», «Основные средства», «Доходные вложения в матценности»;
• статья «Нематериальные, финансовые и другие внеоборотные активы» объединяет данные по стоимости НМА, НИОКР, незавершенным вложениям в НМА, сведения по долгосрочным финвложениям и по отложенным налоговым активам;
• в статье «Финансовые и другие оборотные активы» совместно приводится информация о краткосрочных финансовых вложениях, НДС по приобретенным ценностям и дебиторской задолженности;
• по статье «Капитал и резервы» объединяются сведения об уставном, добавочном и резервном капиталах, выкупленных собственных акциях, данные о переоценке имущества и о нераспределенной прибыли (непокрытом убытке);
• статья «Другие долгосрочные обязательства» совместно показывает данные по отложенным налоговым обязательствам и долгосрочным оценочным обязательствам;
• в статье «Другие краткосрочные обязательства» одной суммой показываются данные о доходах будущих периодов и о краткосрочных оценочных обязательствах.

Баланс бухгалтерский: как заполнить постатейно

Для заполнения статей баланса данные по остаткам, сформированным на отчетную дату, берутся с конкретных счетов бухучета. Применительно к действующей редакции плана счетов бухучета, утвержденного приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, при заполнении полной формы бухгалтерского баланса 2018 - скачать бесплатно которую можно в нашей статье - используются остатки по следующим счетам:

• для статьи «Нематериальные активы» - итоговый остаток по счету 04 за вычетом итога по счету 05, при этом для счета 04 не учитываются данные, попадающие в строку «Результаты исследований и разработок», а для счета 05 - цифры, относящиеся к нематериальным поисковым активам;
• для статьи «Результаты исследований и разработок» выбираются данные о затратах на НИОКР, отраженные в остатке на счете 04;
• для статей «Нематериальные поисковые активы» и «Материальные поисковые активы» берутся данные о затратах на освоение природных ресурсов со счета 08 за вычетом относящейся к этим активам амортизации, учитываемой, соответственно, на счетах 02 и 05;
• для статьи «Основные средства» данные определяются как разница остатков по счетам 01 и 02 (при этом по счету 02 не учитываются цифры, относящиеся к материальным поисковым активам и доходным вложениям в материальные ценности), к которой прибавляется сумма затрат на капвложения, учтенная на счетах 07 и 08 (за исключением цифр, попавших в строки «Нематериальные поисковые активы» и «Материальные поисковые активы»);
• для статьи «Доходные вложения в матценности» берется разница между остатками по счетам 03 и 02 в отношении одних и тех же объектов;
• для статьи «Финансовые вложения» во внеоборотных активах выбираются данные о долгосрочных суммах (со сроком погашения более 12 месяцев) на счетах 55 (в отношении депозитов), 58, 73 (по займам, выданным работникам), которые уменьшаются на сумму резервов по долгосрочным вложениям (счет 59);
• для статьи «Отложенные налоговые активы» берется остаток по счету 09;
• для статьи «Запасы» сумма формируется путем сложения остатков по счетам 10, 11 (оба счета за вычетом резерва, учтенного на счете 14), 15, 16, 20, 21, 23, 28, 29, 41 (за вычетом счета 42, если учет товаров ведется с наценкой), 43, 44, 45, 46, 97;
• для статьи «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» берется сальдо по счету 19;
• для статьи «Дебиторская задолженность» суммируются дебетовые остатки по счетам 60, 62 (оба счета за вычетом резервов, сформированных на счете 63), 66, 67, 68, 69, 70, 71, 73 (за вычетом данных, учтенных по статье «Финансовые вложения»), 75, 76;
• для статьи «Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)» в оборотных активах выбираются данные о краткосрочных суммах (со сроком погашения менее 12 месяцев) на счетах 55 (в отношении депозитов), 58, 73 (по займам, выданным работникам), которые уменьшаются на сумму резервов по краткосрочным вложениям (счет 59);
• для статьи «» сумма получается сложением остатков по счетам 50, 51, 52, 55 (за исключением депозитов), 57;

• для статьи «Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)» данные берутся как сальдо по счету 80;
• для статьи «Собственные акции, выкупленные у акционеров» берется остаток по счету 81;
• для статьи «Переоценка внеоборотных активов» выбираются данные об остатках на счете 83, относящиеся к ОС и НМА.
• для статьи «Добавочный капитал (без переоценки)» данные формируются как остатки на счете 83 за вычетом данных, относящихся ОС и НМА;
• для статьи «Резервный капитал» берется остаток по счету 82;
• для статьи «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в годовой бухгалтерский баланс попадает сальдо по счету 84, а при составлении промежуточной отчетности складываются два остатка: по счету 84 (финансовый результат предшествующих лет) и 99 (финансовый результат текущего периода отчетного года), при этом сумма может формироваться как путем сложения, так и путем вычитания;
• для статьи «Заемные средства» в разделе «Долгосрочные обязательства» из остатков на счете 67 выбирается долгосрочная (с оставшимся сроком погашения более 12 месяцев) задолженность по кредитам и займам, при этом проценты по долгосрочным заемным средствам должны быть учтены в составе краткосрочной кредиторской задолженности;
• для статьи «» берется сальдо по счету 77;
• для статьи «Оценочные обязательства» в разделе «Долгосрочные обязательства» из остатков на счете 96 выбираются данные по долгосрочным резервам, срок использования которых превышает 12 месяцев;
• для статьи «Заемные средства» в разделе «Краткосрочные обязательства» суммируются остатки по счету 66, проценты по долгосрочным заемным средствам, учтенные в остатках на счете 67, и та задолженность по долгосрочным кредитам и займам (счет 67), которая на момент составления отчета стала краткосрочной (до ее погашения осталось менее 12 месяцев);
• для статьи «Кредиторская задолженность» суммируются кредитовые остатки по счетам 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 75, 76;
• для статьи «Доходы будущих периодов» складываются остатки по счетам 86 и 98;
• для статьи «Оценочные обязательства» в разделе «Краткосрочные обязательства» из остатков на счете 96 выбираются данные по краткосрочным резервам, срок использования которых составляет менее 12 месяцев.

Для заполнения объединенных статей сокращенного баланса используются остатки по следующим счетам:

• для статьи «Материальные внеоборотные активы» определяется сумма остатков по счетам 01 и 03 за вычетом сальдо по счету 02, которая затем складывается с остатками по счетам 07 и 08, относящимися в внеоборотным активам;
• для статьи «Нематериальные, финансовые и другие внеоборотные активы» разница остатков по счетам 04 и 05 суммируется с данными о долгосрочных суммах на счетах 55 (в отношении депозитов), 58, 73 (по займам, выданным работникам), уменьшенными на сумму резервов по долгосрочным вложениям (счет 59), с остатком по счету 09 и с данными о незавершенных вложениях в НМА и НИОКР, отраженными на счете 08;
• для статьи «Финансовые и другие оборотные активы» объединяются данные по счетам 19, 55 (за вычетом долгосрочных депозитов), 58 (по краткосрочным вложениям) с уменьшением на сумму относящихся к ним резервов (счет 59), 60, 62 (оба счета за вычетом резервов, сформированных на счете 63), 66, 67, 68, 69, 70, 71, 73 (за вычетом сумм долгосрочных займов), 75, 76;
• для статьи «Капитал и резервы» определяется общая сумма остатков по счетам 80, 81, 82, 83, 84;
• для статьи «Другие долгосрочные обязательства» объединяются остатки по счетам 77 и 96 (в отношении резервов со сроком использования более 12 месяцев);
• для статьи «Другие краткосрочные обязательства» суммируются остатки по счетам 86, 96 (в отношении краткосрочных резервов) и 98.

Статьи «Запасы», «Денежные средства и денежные эквиваленты», «Долгосрочные заемные средства», «Краткосрочные заемные средства», «Кредиторская задолженность» заполняются по данным тех же счетов, что и аналогичные статьи в полной форме баланса.

Бухгалтерский баланс: пример заполнения по общей форме

Пример бухгалтерского баланса, заполненный специалистами, интересует многих бухгалтеров, как начинающих, так и опытных, особенно если возникает сложная ситуация.

Примеры бухгалтерского баланса с внесенными показателями можно увидеть на сайтах практически всех справочно-правовых систем. Кроме того, примером бухгалтерского баланса может служить бланк, заполняемый в автоматическом режиме бухгалтерской программой. Однако заполненный таким образом бланк формы 1 - Бухгалтерский баланс за 2018 год требует проведения его проверки. Чтобы провести такую проверку и грамотно сделать настройку его заполнения в программе, необходимо понимание всего механизма формирования бухгалтерского баланса.

Рассмотрим, как составить баланс бухгалтерский на примере, по учетным данным, финансовый результат по которым сформирован после проведения необходимых регламентных операций и реформации баланса.

Предположим, что речь идет об организации, занимающейся производством и оптовой торговлей. Особенности ее учетных данных обусловлены тем, что она:

• имеет ОС и НМА;
• осуществляет капвложения;
• имеет финансовые вложения;
• создает резервы под обесценение ТМЦ и финансовых вложений, резервы по сомнительным долгам;
• формирует резерв на выплату отпусков;
• берет кредиты в банках;
• возмещает НДС;
• получает возмещение расходов на оплату больничных листов от ФСС;
• применяет ПБУ 18/02;
• имеет прибыль за прошлые годы;
• имеет убыток по итогам работы за текущий год.

Отобразим ее учетные данные по состоянию на отчетную дату в виде таблицы с разбивкой по счетам бухучета применительно к действующей редакции плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Таблица будет содержать развернутые данные по дебетовым и кредитовым остаткам, которые для простоты изложения не разбиваются по субконто и округлены до тысяч рублей без десятичных знаков.

Номер счета бухгалтерского учета	Дебетовый остаток	Кредитовый остаток	Примечание
			Основные средства
			Амортизация ОС
			Нематериальные активы
			Амортизация НМА
			Капитальные вложения
			Отложенные налоговые активы
			Материальные запасы
			Резерв под обесценение материальных запасов
			НДС по приобретенным ценностям
			Незавершенное производство
			Расходы на продажу
			Денежные средства на расчетных счетах
			Специальные счета. 100 - долгосрочный депозит
			Финансовые вложения. Из них 107 - долгосрочные, 207 - краткосрочные
			Резервы под обесценение финансовых вложений. Из них 20 - по долгосрочным, 42 - по краткосрочным
			По кредиту - задолженность перед поставщиками, по дебету - авансы, перечисленные им
			По дебету - задолженность покупателей, по кредиту - авансы, полученные от них
			Резерв по сомнительной дебиторской задолженности
			Краткосрочные кредиты с процентами по ним. По дебету 18 - переплата по процентам
			Долгосрочные кредиты с процентами по ним. Из них 2 342 - с оставшимся сроком погашения более 12 месяцев, 505 - с оставшимся сроком погашения менее 12 месяцев, 157 - проценты по всем долгосрочным кредитам
			Расчеты с бюджетом. По дебету - переплата по налогам и сумма НДС к возмещению, по кредиту - задолженность перед бюджетом
			Расчеты по страховым взносам. По дебету - переплата по ним и сумма возмещения из ФСС, по кредиту - задолженность по взносам
			Расчеты с персоналом по оплате труда. Задолженность перед сотрудниками
			Расчеты с подотчетными лицами. По дебету - суммы, выданные под отчет, по кредиту - задолженность перед подотчетными лицами по авансовым отчетам
			Расчеты с персоналом по прочим операциям. 150 - краткосрочный заем, выданный сотруднику
			Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами. По дебету - проценты по выданным займам и НДС с авансов полученных, по кредиту - задолженность по претензиям покупателей и депонированная заработная плата
			Отложенные налоговые обязательства
			Уставный капитал
			Резервный капитал
			Нераспределенная прибыль
			Резервы предстоящих расходов. 972 - резерв на оплату отпусков со сроком использования менее 12 месяцев
			Расходы будущих периодов

Бухгалтерский баланс предприятия, заполненный как пример образца 2018 года, будет выглядеть так.

Разделы бухгалтерского баланса	Сумма на отчетную дату
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Нематериальные активы
Основные средства
Финансовые вложения		55 + 58 (долгосрочные) - 59 (долгосрочные)
Отложенные налоговые активы
Итого по разделу I
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
		10 - 14 + 20 + 41 + 44 + 97
Налог на добавленную стоимость
Дебиторская задолженность		60 + 62 - 63 + 66 + 68 + 69 + 71 + 76
Финансовые вложения		58 (краткосрочные) - 59 (краткосрочные) + 73
Денежные средства и денежные эквиваленты
Итого по разделу II
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
Уставный капитал
Резервный капитал
Нераспределенная прибыль
Итого по разделу III
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства
Отложенные налоговые обязательства
Итого по разделу IV
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства
Кредиторская задолженность
Оценочные обязательства
Итого по разделу V

Правильность заполнения бухгалтерского баланса форма 1 на бланке 2018 года может быть проверена арифметически. Можно это сделать двумя путями: от общего итога дебетовых остатков и от общего итога кредитовых остатков.

При проверке первым способом из общей суммы дебетовых остатков по счетам бухгалтерского учета надо вычесть значения, относящиеся к регулирующим статьям (амортизация, резервы под обесценение), т. е. кредитовые остатки по счетам 02, 05, 14, 59, 63. Результат должен быть равен итогу актива баланса.

Аналогичная формула применяется при проверке вторым способом: из общей суммы кредитовых остатков по счетам бухгалтерского учета вычитаются значения регулирующих статей (кредитовые остатки по тем же счетам 02, 05, 14, 59, 63). Результат должен быть равен итогу пассива баланса.

Проверяем: 23 963 - 1 017 - 57 - 101 - 62 - 1 115 = 21 611.

Если бы вышеприведенные данные бухучета относились к промежуточной отчетности, то единственным их отличием было бы присутствие данных на счете 99 (из-за отсутствия выполняемой только при закрытии года реформации баланса). В нашем примере баланса бухгалтерского до реформациина счете 99 имелся убыток величиной 70 000 руб. (т. е. дебетовое сальдо), а по счету 84 числилась прибыль прошлых лет в сумме 309 000 руб., еще не уменьшенная на убыток отчетного года. При этом сумма в бухгалтерском балансе арифметически осталась бы такой же, но данные по строке «Нераспределенная прибыль» брались бы как разница между цифрами, отраженными на счетах 84 и 99. Общие суммы дебетовых и кредитовых остатков в этом случае были бы больше на величину убытка, а в проверочных формулах сумму убытка пришлось бы дополнительно вычитать из них.

Бухгалтерский баланс форма 1 на бланке образца 2018 года, заполненный автоматически в бухгалтерской программе, необходимо проверить. Для этого его цифры сверяются с данными, полученными из сводной оборотно-сальдовой ведомости по счетам бухучета, сформированной на отчетную дату. Для выборки данных по аналитике имущества, финансовых вложений, кредитов, добавочного капитала, резервов используются оборотно-сальдовые ведомости по соответствующим счетам учета. Наибольшую трудность представляет проверка правильности формирования развернутых остатков по счетам учета расчетов с контрагентами. Здесь придется просуммировать как сальдо по отдельным счетам, так и задолженность конкретных контрагентов.

Бухбаланс: пример заполнения по упрощенной форме

Бухгалтерский баланс предприятия, заполненный на примере образца 2018 года по упрощенной форме, окажется следующим.

Строки бухгалтерского баланса	Сумма на отчетную дату	Формула расчета суммы по номерам счетов бухгалтерского учета, с которых берутся значения остатков
Материальные внеоборотные активы
Нематериальные, финансовые и другие внеоборотные активы		04 - 05 + 09 + 55 + 58 (долгосрочные) - 59 (долгосрочные)
		10 - 14 + 20 + 41 + 44 + 97
Денежные средства и денежные эквиваленты
Финансовые и другие оборотные активы		19 + 58 (краткосрочные) - 59 (краткосрочные) + 60 + 62 - 63 + 66 + 68 + 69 + 71 + 73 + 76
Капитал и резервы
Долгосрочные заемные средства		67 (кредиты с оставшимся сроком погашения более 12 месяцев)
Другие долгосрочные обязательства
Краткосрочные заемные средства		66 + 67 (кредиты с оставшимся сроком погашения менее 12 месяцев) + 67 (проценты по всем долгосрочным кредитам)
Кредиторская задолженность		60 + 62 + 68 + 69 +70 + 71 + 76
Другие краткосрочные обязательства

Для представления в органы госстатистики строки баланса должны быть закодированы в отдельной графе отчета. Коды, используемые в полной форме, приведены в приложении 4 к приказу Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н.

В сокращенной форме бухгалтерского баланса - бланк 2018 скачать бесплатно можно будет ниже - в объединенных строках должен быть проставлен код того показателя, который составляет большую часть суммы в этом показателе.

Если ранее баланс организации представлялся в ИФНС в полном виде, а затем было принято решение о формировании его в сокращенной форме, то данные за предшествующие годы должны быть трансформированы в упрощенную форму с сохранением их исходных значений и с соблюдением правил отражения в упрощенной отчетности.

Баланс, составляемый по утвержденной приказом Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н форме, должен содержать помимо отчетных данных данные на конец двух предшествующих лет. Данные предшествующих лет должны совпадать с цифрами официальной отчетности за эти годы.

Скачать бесплатно бланк полной формы бухгалтерского баланса можно из нашей статьи «Бланк бухгалтерского баланса предприятия (скачать)» .

Перед тем как заполнить в бухгалтерском балансе текстовый раздел, расположенный над основной таблицей баланса, рекомендуем обратить внимание на 3 вещи:

• вид экономической деятельности указывается по виду деятельности, принесшему в отчетном периоде наибольший объем выручки;
• коды, относящиеся к организации, берутся из свидетельства о постановке на налоговый учет, письма органа госстатистики о кодах и справочников соответствующих кодов;
• в качестве единицы измерения должна быть указана конкретная единица (тысячи или миллионы рублей) с соответствующим ей кодом.

О том, как сделать бухгалтерский баланс упрощенцу, читайте в статье «Составляем бухгалтерский баланс при УСН в 2017-2018 годах» .

Итоги

Составление бухгалтерского баланса подчиняется ряду правил, установленных как для всей бухотчетности в целом, так и конкретно для баланса. Обязательный для сдачи в ИФНС баланс создается на бланке установленной формы. При этом некоторые организации имеют право на его составление по упрощенной форме.

Общая идея применения балансового метода заключается в выравнивании суммарного значения показателей, записанных в левой и правой сторонах балансового уравнения. Первый опыт построения балансов принадлежит бухгалтерскому учету. Балансовое обобщение информации позволяет выявить финансово-имущественное положение экономического субъекта. Это достигается за счет двойственной группировки объектов бухгалтерского наблюдения:

¦ по их функциональной роли в процессе производственно-хозяйственной и финансовой деятельности (экономическое содержание балансового уравнения);

¦ источникам образования имущества хозяйственной единицы (юридический подход).

Основным элементом бухгалтерского баланса (единицей отражаемой в нем информации) считается балансовая статья (строка). Балансовая статья соответствует показателю (на начало или конец отчетного периода), характеризующему отдельные виды экономических ресурсов (активы) и источники их образования (капитал собственника и привлеченный капитал или обязательства). Балансовые статьи объединяются в подразделы и разделы баланса исходя из их экономического содержания и удобства представления информации для целей анализа. Современная методология оценки для целей учета и составления отчетности в качестве основной предусматривает, как правило, оценку имущества, приобретенного за плату, путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, – по рыночной стоимости на дату оприходования имущества, произведенного в самой организации, – по стоимости его изготовления. При этом в состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

Объекты основных средств, прошедшие переоценку, отражаются в балансе по восстановительной стоимости. В то же время внеоборотные активы (материальные и нематериальные) переносят свою стоимость на произведенный продукт (расходы отчетного периода) в течение срока полезного использования. В результате возникает потребность раскрытия в отчетности информации о первоначальной или восстановительной стоимости и суммах накопленной амортизации по амортизируемому имуществу.

Порядок отражения капитала и финансовых результатов деятельности организации в бухгалтерском учете и отчетности предполагает, что величина уставного (складочного) капитала и фактической задолженности учредителей (участников) по вкладам (взносам) в уставный (складочный) капитал отражаются в бухгалтерском балансе отдельно. При этом собственный капитал организации трактуется как стоимостная оценка доли собственников в активах данной организации. С точки зрения финансовой концепции, собственный капитал должен быть равен чистым активам данной организации. Поддержание финансового капитала требует признания прибыли организации только в случаях, если сумма чистых активов в конце отчетного периода превышает сумму чистых активов в начале периода. В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается по статье 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Одним из вариантов отражения в годовом бухгалтерском балансе данных по группам статей 82 «Резервный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» является их отражение с учетом рассмотрения собственниками итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о распределении прибыли, покрытии убытков, выплате дивидендов и пр. Такой порядок позволяет рассматривать субсчет 84-1 как регулирующий к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», и при наличии непокрытых убытков отчетного периода он может показывать уменьшение собственного капитала организации. Следовательно, балансовые статьи можно разделить на два типа:

основные, отражающие избранную в соответствии с учетной политикой организации оценку показателей бухгалтерского баланса;

регулирующие, уточняющие величину оценки основных статей до их остаточной либо рыночной стоимости, а также реальной величины (собственный капитал).

Регулирующие статьи повышают реальность балансовой информации. Они бывают двух видов: прямого и контрарного регулирования.

Прямые регулирующие статьи можно рассматривать как дополнение к основной статье баланса. Уточненная оценка показателя по основной статье равна сумме показателей основной и дополнительной статей. К прямым регулирующим статьям можно отнести амортизацию основных средств и нематериальных активов и все виды оценочных резервов. Эти статьи также называют контрактивными статьями, так как они регулируют показатели по основным статьям актива баланса.

Контрарные регулирующие статьи уточняют оценку по балансовым статьям 80 «Уставный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и отражаются в пассиве баланса. Их называют контрпассивными статьями. Бухгалтерский баланс, включающий регулирующие статьи, называется балансом-брутто, а без регулирующих статей – балансом-нетто.

Статьи актива современного баланса, как правило, располагаются исходя из принципа ликвидности. Под ликвидностью статей баланса понимается их способность превращения в денежные средства без потери стоимости. Статьи пассива группируются в порядке изменения срочности платежей по обязательствам организации. Активы в балансе, составленном по Общепринятым принципам бухгалтерского учета (GAAP), располагаются в порядке убывания ликвидности балансовых статей: от денежных средств в кассе до нематериальных активов. При этом уравнение баланса имеет следующий вид:

Активы = Пассивы + Капитал.

Международные стандарты финансовой отчетности не содержат предписанного формата баланса. При этом активы могут располагаться как в порядке уменьшения ликвидности, так и в порядке возрастания ликвидности, а пассивы либо в порядке уменьшения срочности платежей, либо в порядке возрастания срочности платежей. Кроме того, компания может выбрать иной порядок представления информации, но в пояснительной записке следует дать классификацию статей баланса исходя из принципа ликвидности. В международной практике применяются два формата баланса. Разница между ними состоит в том, на основе какого бухгалтерского уравнения составлена отчетность:

Чистые активы = Капитал

В российском учете баланс строится исходя из уравнения:

Активы = Капитал + Обязательства.

Статьи актива бухгалтерского баланса группируются по возрастающей ликвидности. Статьи пассива – по возрастанию срочности погашения обязательств. С 1 января 2003 г. принята вертикальная форма баланса. Балансовые статьи объединяются в группы, а группы – в разделы. Бухгалтерский Баланс, согласно требованиям ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату. В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 мес. после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 мес. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные. Классификация активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные должна показывать примерный уровень ликвидности организации. В действующей с 1 января 2003 г. форме отчетности группировка балансовых статей актива баланса позволяет выделить два раздела:

I. Внеоборотные активы;

II. Оборотные активы.

Раздел I объединяет группы долгосрочных активов: нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, отложенные налоговые активы, прочие внеоборотные активы. Название этого раздела соответствует терминологии МСФО I «Представление финансовой информации». При этом если, согласно МСФО I, каждая компания должна определить, представлять ли краткосрочные и долгосрочные активы и обязательства как отдельную классификацию в самом балансе, то, согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», это требование обязательно.

Раздел II состоит из текущих активов, которые сформированы в отдельные подразделы: запасы, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства. Причем суммы дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 мес. после отчетной даты и свыше 12 мес. после отчетной даты, показаны по статьям раздельно.

В действующей с 1 января 2003 г. форме отчетности группировка балансовых статей пассива баланса позволяет выделить три раздела:

III. Капитал и резервы;

IV. Долгосрочные обязательства;

V. Краткосрочные обязательства.

Раздел III баланса содержит информацию о структуре и величине составляющих собственного капитала (т. е. инвестированных средств) организации. Он включает: уставный капитал, добавочный капитал, резервный капитал и нераспределенную прибыль (непокрытые убытки) организации. Убытки отчетного периода уменьшают величину статьи 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Уставный капитал организации может быть уменьшен путем сокращения общего количества акций. Выкуп собственных акций у акционеров отражается в разделе III отдельной статьей в круглых скобках и уменьшает величину уставного капитала организации. Разделы IV и V пассива баланса отражают информацию о кредиторской задолженности организации с подразделением ее по срокам обращения, что является обязательным условием при составлении баланса по ПБУ 4/99.

Итоги по балансовым статьям актива или пассива называются валютой баланса. Равенство итогов обусловлено принципом двойственности: активов не может быть больше, чем источников, за счет которых они образованы.

Поскольку отличительной особенностью информации, обобщенной в балансе, является синтетический характер, то его можно рассматривать как информационную систему. Баланс широко используют в экономике как средство управления хозяйственными процессами. Балансовый метод обобщения позволяет составить представление о состоянии различных хозяйственных систем, поэтому для управления экономическими процессами применяются различные виды экономических балансов: сводный финансовый баланс государства; баланс основных фондов; баланс денежных доходов и расходов населения; материальный баланс; баланс трудовых ресурсов; баланс платежный; межотраслевой баланс и др.

Сводный финансовый баланс государства отражает систему финансовых показателей, характеризующих источники и величины доходов и расходов в течение определенного периода времени. С помощью данного баланса устанавливают соотношение доходов и расходов за определенный период времени. Если расходы превышают доходы, баланс называется дефицитным, а если доходы превышают расходы, то баланс называется профицитным. Балансы доходов и расходов составляются применительно к государству в целом (баланс доходов и расходов государства и населения), предприятию (баланс доходов и расходов фирмы – финансовый план), семьи (баланс доходов и расходов семьи – семейный бюджет). Баланс доходов и расходов составляет основу для формирования государственного бюджета на финансовый год.

Платежный баланс страны отражает соотношение денежных платежей, поступающих в страну из-за границы, и всех ее платежей за границу в течение определенного периода времени (год, квартал, месяц). В платежном балансе находят стоимостное выражение все внешнеэкономические операции страны. В большинстве стран мира платежный баланс составляется по форме, рекомендованной Международным валютным фондом. Различают: внешнеторговый баланс, баланс услуг и некоммерческих платежей и баланс движения капиталов и кредитов. Превышение поступлений над платежами составляет активное, положительное сальдо платежного баланса. Превышение платежей над поступлениями составляет пассивное, отрицательное сальдо платежного баланса (дефицит). В платежном балансе отражаются многообразные экономические отношения между странами, вызывающие различные международные платежи (внешняя торговля, вывоз капитала и др.), а также международные связи в политической, научно-технической и культурной областях (например, расходы на содержание иностранных представительств, на поездки делегаций и туристов, приобретение патентов и лицензий, переводы частных лиц и т. п.). Платежный баланс охватывает лишь фактически осуществленные в течение данного периода платежи, помещаемые согласно схеме, рекомендуемой Международным валютным фондом (МВФ), в следующие разделы:

¦ внешняя торговля;

¦ услуги (транспорт, туризм, страхование, правительственные расходы, банковские и др. услуги);

¦ доходы от инвестиций;

¦ односторонние переводы;

¦ движение долгосрочного капитала;

¦ движение краткосрочного капитала;

¦ изменение золотовалютных резервов;

¦ ошибки и пропуски.

Первые три раздела составляют Баланс текущих операций, два последующих – Баланс движения капиталов, последние два объединяют так называемые сальдирующие статьи. Анализ платежного баланса имеет большое значение для характеристики положения той или иной страны в системе международных экономических отношений, прежде всего в мировой торговле. Постоянное превышение поступлений от экспорта товаров над платежами по импорту, как правило, свидетельствует о сильных позициях страны на мировых рынках (например, ФРГ и Японии в конце 60-начале 70-х гг.). Наоборот, превышение платежей по импорту над поступлениями от экспорта товаров (в эти же годы у США) говорит об определенных экономических затруднениях в связи с отрицательным сальдо платежного баланса.

Баланс трудовых ресурсов – баланс наличия и использования трудовых ресурсов, составленный с учетом их пополнения и выбытия, сферы занятости, производительности труда.

Баланс основных фондов – соотношение поступления и наличия основных фондов с их выбытием за определенный период.

Баланс денежных доходов и расходов населения – баланс, определяющий источники доходов, величину, структуру расходов и сбережений населения и показывающий движение средств, которые расходуются на покупку товаров и оплату услуг, платежи, взносы и направляются на все виды сбережений. Денежные доходы состоят из денежных поступлений в виде оплаты труда работающих, пенсий, стипендий, пособий, дивидендов, ренты и т. д. Расходная часть состоит из затрат на покупку товаров и оплату услуг, обязательные платежи и различные взносы, сбережения во вкладах и т. д.

Значение балансовой информации требует постоянного совершенствования ее структуры в интересах рационального использования для управления экономическими процессами.

Балансовые отчеты, информация которых используется для управления на уровне организации или группы взаимосвязанных организаций, должны составляться с учетом специфики жизненного цикла функционирования данных структур. Они подразделяются на две группы:

1) сводные и консолидированные;

2) индивидуальные (единичные).

В первой группе в зависимости от объекта и способа составления выделяются:

сводные балансы – их могут разрабатывать территориальные органы государственного управления и статистики, а также министерства и ведомства. Сводные балансы содержат агрегированные данные территории в целом, и исключения остатков по взаимным расчетам между предприятиями внутри отрасли, по отрасли или по подведомственным единичным предприятиям путем простого суммирования одноименных показателей отчетности;

консолидированные балансы – их составляет группа (холдинг, концерн), представленная материнской и ее дочерними компаниями. Консолидированный баланс формирует информацию о группе как о едином предприятии и показывает, каким был бы собственный баланс материнской компании, если бы она закрыла все дочерние и сама осуществляла непосредственное управление их деятельностью. Данный баланс составляется не просто суммированием одноименных показателей, а осуществлением ряда корректировок, позволяющих исключить внутригрупповые операции из консолидированного баланса.

Ко второй группе относят:

индивидуальный баланс – система показателей, формируемая бухгалтерией организации и отражающая его имущественное и финансовое положение на отчетную дату для нужд управления организацией, в том числе составления бухгалтерской отчетности. Баланс организации предназначается для отражения финансового положения экономического субъекта на конкретные моменты времени: на дату создания организации; начало и конец отчетного периода (финансового года); на даты составления промежуточных бухгалтерских балансов, а также в случаях ликвидации, реорганизации, санации, банкротства предприятия. Поэтому структурное построение балансового отчета зависит от целей формирования информации. Особенности, приемы и методы составления производных балансовых отчетов будут рассмотрены далее.

3.2. Особенности учредительного (вступительного) баланса

Основу информационной бухгалтерской системы любой организации составляет учредительный (вступительный) бухгалтерский баланс. Последующие факты хозяйственной жизни меняют показатели бухгалтерского баланса. Бухгалтерия идентифицирует, оценивает, классифицирует и регистрирует эти хозяйственные операции согласно общепринятым принципам, отражает и накапливает их в учетных системах, сводит воедино для составления промежуточных и годовых бухгалтерских балансов.

Схема коммерческих организаций с уставным, складочным и паевым капиталом показана на рис. 3.1.

Рис. 3.1. Виды исходного капитала в зависимости от организационно-правовой формы предприятия

Учредительный (вступительный) баланс составляется на дату начала деятельности организации. Обычно она совпадает с днем регистрации в едином государственном реестре юридических лиц, либо составление учредительного баланса приурочивается к ближайшему первому числу месяца. Учредительный (вступительный) баланс характеризует в денежном выражении начальную стадию формирования и кругооборота средств. В активе баланса отражаются состав и размещение имущества (активный капитал) организации, в пассиве сумма источников имущества организации (пассивный капитал), который формируется за счет взносов собственников (акционеров, членов товарищества и т. п.). Они формируют учредительный капитал, который в зависимости от организационно-правовой формы юридического лица может быть:

¦ уставный (акционерный, долевой) капитал;

¦ складочный долевой капитал;

¦ паевой капитал.

Формирование учредительного капитала имеет свои особенности. Так, в акционерных обществах акции общества, распределенные при его учреждении, должны быть полностью оплачены в течение года с момента государственной регистрации общества, если меньший срок не предусмотрен договором о создании общества. При этом не менее 50 % акций общества, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента государственной регистрации общества. Акция, принадлежащая учредителю общества, не предоставляет права голоса до момента ее полной оплаты, если иное не предусмотрено уставом общества. В случае неполной оплаты акций в течение установленного срока право собственности на акции, цена размещения которых соответствует неоплаченной сумме (стоимости имущества, не переданного в оплату акций), переходит к обществу. Договором о создании общества может быть предусмотрено взыскание неустойки (штрафа, пени) за неисполнение обязанности по оплате акций.

Акции, право собственности на которые перешло к обществу, не предоставляют права голоса, не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы обществом по цене не ниже их номинальной стоимости не позднее одного года после их приобретения обществом, в противном случае общество обязано принять решение об уменьшении своего уставного капитала. Если общество в разумный срок не примет решения об уменьшении своего уставного капитала, орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, либо иные государственные органы или органы местного самоуправления, которым право на предъявление такого требования предоставлено федеральным законом, могут предъявить в суд требование о ликвидации общества.

Оплата акций, распределяемых среди учредителей общества при его учреждении, может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Форма оплаты акций общества при его учреждении определяется договором о создании общества. Оплата иных эмиссионных ценных бумаг (облигаций, финансовых векселей) может осуществляться только деньгами, при этом устав общества может содержать ограничения на виды имущества, которым могут быть оплачены акции общества.

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен, как правило, привлекаться независимый оценщик. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

В момент создания предприятия его хозяйственные отношения находятся в стадии становления, поэтому хозяйственные операции слабо дифференцированы и немногочисленны. Активы баланса вновь созданных организаций отличаются крайней простотой и могут состоять в основном из денежных средств и имущества, переданного учредителями в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. При этом оценка переданного имущества производится по согласованию между учредителями. В акционерных обществах вступительный баланс может составляться еще до того, как весь уставный капитал будет оплачен акционерами, поэтому его реальная величина будет определена только после реализации всех выпущенных акций, а значит, в активе учредительного баланса должна быть выделена контрпассивная статья 75 «Расчеты с учредителями», которая будет означать неоплаченную часть уставного капитала.

При создании предприятия возникают организационные расходы, которые складываются из расходов на услуги консультантов, рекламные мероприятия, регистрационные, а также иные сборы, подготовку документации и др. Сумма организационных расходов в учредительном балансе отражается по статье 04 «Нематериальные активы». За период деятельности организации эта сумма амортизируется. Обычно организационные расходы несет один из учредителей, который оформляет их в качестве вклада в уставный капитал вновь созданного общества. Если этого не происходит, то в балансе отражается кредиторская задолженность перед подотчетным лицом, произведшим такие расходы. Учредительный баланс хозяйственного общества может иметь следующий вид:

Можно отметить следующие признаки, определяющие особенности учредительного баланса вновь созданной организации:

¦ учредительный баланс составляется на дату государственной регистрации вновь созданной компании и поэтому его составление не может быть приурочено к срокам составления периодических балансов;

¦ для учредительного баланса характерна слабая дифференциация статей;

¦ в активе учредительного баланса наряду с денежными средствами и стоимостью имущества, внесенного в качестве вклада в уставный капитал, отражаются организационные расходы, а в акционерных обществах может отражаться задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал;

¦ имущество в учредительном балансе оценивается по договоренности сторон, но возможно привлечение независимого оценщика.

3.3. Периодические балансы и различия между ними

Периодические балансы в отличие от учредительных балансов, которые составляются только один раз (в момент организации предприятия), разрабатываются в соответствии с принципом непрерывности деятельности периодически в течение всего времени функционирования предприятия и подразделяются на начальные (входящие), промежуточные и заключительные (исходящие).

Начальные и заключительные бухгалтерские балансы разрабатываются в начале и конце финансового года. При составлении бухгалтерской отчетности отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. При этом следует помнить, что исходящие данные на конец отчетного периода (года) служат начальными (входными) данными на начало следующего финансового года. При этом отдельные показатели заключительных и начальных балансов могут не совпадать, если предприятие изменило учетную политику либо произвело переоценку основных средств. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в Пояснениях к бухгалтерскому Балансу и Отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.

Промежуточные бухгалтерские балансы составляются за периоды, находящиеся между началом и концом отчетного года. В России промежуточные балансы заполняются нарастающим итогом за I квартал (три месяца), полугодие (шесть месяцев) и девять месяцев. Формирование показателей данной отчетности в настоящее время должно производиться в соответствии с требованиями следующих нормативных актов:

¦ Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. (в ред. от 30 июня 2003 г.);

¦ положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности;

¦ ПБУ 4/99 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность» и всех других ПБУ;

Согласно п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и п. 49 ПБУ 4/99 квартальная (промежуточная) бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено законодательством Российской Федерации или учредителями (участниками) организации. Следовательно, состав промежуточной отчетности, представляемой по требованиям учредителей организаций, может включать и иные формы. По требованию учредителей организации в составе промежуточной отчетности организации могут представляться и иные отчетные формы, в том числе «Отчет об изменениях капитала» (форма № 3), «Отчет о движении денежных средств» (форма № 4), «Приложения к бухгалтерскому балансу» (форма № 5), а также пояснительная записка. Расширенный состав промежуточной отчетности может представляться организациями и самостоятельно. Действующими на сегодняшний день требованиями законодательства регламентирован только объем и структура представляемой организациями бухгалтерской отчетности. В качестве же самих форм бухгалтерской отчетности организации вправе использовать самостоятельно разрабатываемые формы при условии соблюдения общих требований к формированию показателей бухгалтерской отчетности.

В качестве исходных форм могут быть приняты также образцы форм, утвержденные приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

При разработке форм отчетности самостоятельно, в них должны содержаться дополнительные строки, необходимые для отражения показателей согласно требованиям ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Следует отметить основные отличия промежуточных балансов от вступительных и заключительных:

¦ к ним прилагается, как правило, меньшее количество отчетных форм, раскрывающих отдельные балансовые статьи;

¦ источниками составления таких балансов являются данные текущего (книжного) учета, а результатами инвентаризации подтверждаются только отдельные статьи промежуточных балансов;

¦ допускается меньшая надежность представленной в промежуточном балансе информации.

Своевременная и надежная промежуточная отчетность призвана облегчить пользователям оценку финансового состояния и ликвидности компании, а также понимание того, насколько она способна зарабатывать прибыль и генерировать потоки денежных средств. Промежуточный баланс призван давать обновленную информацию к данным, приведенным в последнем годовом балансе. Соответственно, он содержит информацию о новых видах деятельности, событиях и обстоятельствах, не дублируя представленную в балансе ранее.

В российском бухгалтерском учете не принято Положение по бухгалтерскому учету «Промежуточная бухгалтерская отчетность». В настоящее время Минфин России продолжает работу над совершенствованием положений по бухучету. В частности, финансовое ведомство планирует пересмотреть ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», ПБУ 2/94 «Учет договоров на капитальное строительство», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности», ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах», ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» и ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов». Кроме того, готовятся восемь новых положений по бухгалтерскому учету, в которых планируется прописать отраслевые особенности ведения бухгалтерского учета. Сроки внесения изменений в нормативные документы не установлены. При этом следует учитывать, что согласно Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности, утвержденной Минфином России, разработкой и экспертизой проектов новых ПБУ должны заниматься профессиональные сообщества (саморегулируемые организации) с последующим обсуждением и экспертизой разработанных ими материалов. На сегодняшний день вопрос о статусе, функциях саморегулируемых организаций и о создании экспертного совета, который будет осуществлять независимую экспертизу, окончательно не решен. Это объясняется тем, что идет активное обсуждение проекта закона о бухгалтерском учете. Изучая международную практику регулирования составления бухгалтерской отчетности, следует отметить, что международные стандарты финансовой отчетности содержат МСФО34 «Промежуточная финансовая отчетность», четко определяющие цель составления промежуточной отчетности, сферу ее применения, требования к сжатому промежуточному балансу, а также подходы к применению оценок в промежуточном балансе. МСФО34 «Промежуточная финансовая отчетность» применяется компаниями в добровольном или принудительном порядке (по решению правительства, органов регулирования рынков ценных бумаг либо профессиональных бухгалтерских организаций), если они публикуют промежуточную бухгалтерскую отчетность в соответствии с МСФО. При этом промежуточный баланс либо составляется по форме, предусмотренной в МСФО1 «Представление финансовой отчетности», либо составляется по сжатой форме. При подготовке промежуточного баланса компания должна применять те же учетные принципы и оценки, которые были использованы в годовом бухгалтерском балансе. Процедуры оценки в промежуточной отчетности должны быть разработаны так, чтобы обеспечить надежность информации и ее уместность для понимания финансового положения и результатов деятельности компании. Вместе с тем при составлении промежуточной отчетности большое значение имеет фактор своевременности, поэтому при ее составлении допускается меньшая степень надежности информации.

Постепенный переход на применение МСФО для целей составления консолидированной и индивидуальной отчетности группы значимых российских организаций будет означать сохранение и рост значимости промежуточной отчетности для целей оперативного управления экономическими процессами.

3.4. Составление объединительного баланса при реорганизации предприятия в формах слияния и присоединения

Под слиянием и присоединением понимается объединение организаций в их общих интересах. Целью слияния может быть повышение эффективности бизнеса, попытка снизить конкуренцию, создать монополию. Составление объединительного баланса при реорганизации коммерческих организаций в формах слияния и присоединения с 1 января 2004 г. регламентируется Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (приказ Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н, далее – Методические указания). В Методических указаниях устанавливаются правила формирования в бухгалтерской отчетности информации об осуществлении, в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, реорганизации предприятий.

Реорганизация – один из способов образования или ликвидации юридического лица, который должен проходить по правилам, установленным в ст. 57–60 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ). Процесс реорганизации основывается на принципе универсального правопреемства, которое представляет собой особый порядок перехода всего имущества, всех имущественных прав и всех обязательств реорганизуемой организации к ее преемнику. Организации, созданные в результате реорганизации, получают весь объем прав и обязательств реорганизованного юридического лица без каких-либо изъятий и исключений.

Слияние – форма реорганизации, при которой права и обязанности каждой из организаций переходят к вновь возникшей организации в соответствии с передаточным актом.

Присоединение – форма реорганизации, когда от одной организации к другой организации переходят права и обязанности присоединенной организации в соответствии с передаточным актом.

Основанием для признания реорганизации в формах слияния, присоединения в целях формирования бухгалтерской отчетности является наличие соответствующим образом оформленных и утвержденных документов:

¦ решения уполномоченных государственных органов, определенных законодательством Российской Федерации, а именно Правительства Российской Федерации (по казенным предприятиям) или уполномоченного государственного органа, или органа местного самоуправления (по государственным и муниципальным унитарным предприятиям);

¦ решения суда в случаях, установленных законом;

¦ договоров о слиянии или присоединении.

В акционерных обществах вопрос о реорганизации решается по представлению совета директоров на общем собрании акционеров. На этом же собрании утверждается договор о слиянии или присоединении, а также решаются прочие вопросы, связанные с реорганизацией.

В обществе с ограниченной ответственностью подобные вопросы решаются на общем собрании участников.

Высший орган управления юридического лица определяет основные условия и порядок реорганизации, принимает решение об утверждении соответствующих документов.

В случае реорганизации путем слияния высший орган управления каждой реорганизуемой фирмы должен утвердить:

¦ договор о слиянии;

¦ передаточный акт каждой организации, прекращающей свою деятельность.

На совместном собрании участников или акционеров всех реорганизуемых предприятий избирается исполнительный орган общества, создаваемого в результате реорганизации, а также утверждается устав и учредительный договор нового общества.

В случае реорганизации в форме присоединения высший орган управления каждого реорганизуемого общества утверждает договор о присоединении одной или нескольких фирм к основной организации.

На совместном собрании участников или акционеров реорганизуемых предприятий утверждаются изменения в учредительных документах той организации, к которой присоединяются другие предприятия, связанные с составом участников нового общества, определением размеров их долей и др. Высший орган управления присоединяемой организации утверждает передаточный акт своего предприятия.

При реорганизации в форме слияния или присоединения в решении о реорганизации необходимо указать:

¦ сроки проведения общего собрания учредителей или акционеров всех предприятий, участвующих в реорганизации, с целью избрания исполнительных органов общества, создаваемого в результате слияния или присоединения. Этот орган и будет в дальнейшем осуществлять все необходимые действия, связанные с реорганизацией;

¦ сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств, реорганизуемых предприятий;

¦ размер, порядок и источники формирования у вновь возникающих организаций уставного капитала, складочного капитала, уставного фонда, паевого фонда для отражения в учредительных документах вновь возникших либо реорганизуемой организации;

¦ выбор способа оценки передаваемого (принимаемого) в порядке правопреемства имущества;

¦ направления использования (распределения) чистой прибыли отчетного периода и прошлых лет реорганизуемой организации с учетом возможной необходимости ее направления на выкуп (приобретение) у акционеров (участников) акций (долей, части доли), списание (списание с оценкой последствий) условных обязательств и др.

Если реорганизуется акционерное общество, то в решении общего собрания акционеров и договоре о слиянии или присоединении должен быть указан порядок конвертации акций реорганизуемого общества в акции, доли или паи своих правопреемников. Акционерам также придется решить, какая часть чистой прибыли отчетного периода или прошлых лет пойдет на выкуп акций реорганизуемого акционерного общества.

Если преобразуется общество с ограниченной ответственностью, то нужно решить вопрос о порядке обмена долей участников общества на акции акционерного общества либо доли участников общества с ограниченной ответственностью или паи членов производственного кооператива.

При слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом. Дата утверждения передаточного акта определяется учредителями в пределах срока проведения реорганизации с учетом предусмотренных законодательством необходимых процедур уведомления кредиторов (акционеров, участников) и проведения инвентаризации имущества и обязательств и др.

Составление передаточного акта целесообразно приурочить к концу отчетного периода или дате составления промежуточной бухгалтерской отчетности, являющейся основанием для характеристики и оценки передаваемого имущества реорганизуемой организации.

После принятия решения о реорганизации учредители должны исходя из требований нормативных документов (ч. I ГК РФ, Закона об акционерных обществах и т. д.) в письменной форме уведомить об этом кредиторов реорганизуемых юридических лиц. В письменном уведомлении необходимо указать, какая организация будет рассчитываться с кредитором после реорганизации предприятия-должника. Одновременно следует опубликовать сообщение о реорганизации в печатном органе. В течение 30 дней от даты опубликования в печати решения учредителей кредитор может потребовать досрочного прекращения или исполнения обязательств, а также возмещения причиненных убытков. Если кредитор не заявит вовремя свои права, то обязательства переходят от реорганизованной организации к вновь созданной фирме.

Для того чтобы данные, отраженные в передаточном акте реорганизуемого предприятия, были достоверными, необходимо перед их составлением провести инвентаризацию имущества и обязательств реорганизуемого предприятия. Согласно требованиям Федерального закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 29 ноября 1996 г. (в ред. от 30 июня 2003 г.) и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, при реорганизации проводится полная и сплошная инвентаризация. В ходе инвентаризации проверяются наличие, состояние и оценка имущества и обязательств, составляются акты сверки расчетов с каждым дебитором и кредитором. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета.

При проведении инвентаризации следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Минфином России приказом от 13 июня 1995 г. № 49. Результаты инвентаризации оформляются с применением типовых форм первичной учетной документации, утвержденных постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88.

В ходе инвентаризации имущество, передаваемое в порядке правопреемства, согласно п. 3 Методических указаний, по решению учредителей может оцениваться по остаточной стоимости либо по текущей рыночной стоимости, либо по иной стоимости (фактической себестоимости материально-производственных запасов первоначальной стоимости финансовых вложений и др.). При этом стоимость имущества, отраженная в передаточном акте, должна совпадать с показателями, приведенными в приложениях (описях, расшифровках) к передаточному акту. Учредители в решении о реорганизации могут предусмотреть порядок правопреемства в связи с изменениями в составе имущества и обязательств, которые могут возникнуть после даты утверждения передаточного акта в результате текущей деятельности реорганизуемой организации. Может также предусматриваться особый порядок осуществления отдельных хозяйственных операций в части получения (предоставления) кредитов и займов, а также финансовых вложений и т. п.

При оценке передаваемого в ходе реорганизации имущества по остаточной или иной стоимости отражение в передаточном акте передаваемого имущества производится в сумме, приводимой по соответствующим числовым показателям в бухгалтерской отчетности, являющейся основанием для составления этих документов.

Оценка передаваемого имущества по текущей рыночной стоимости может быть произведена реорганизуемой организацией при составлении передаточного акта. Для того чтобы определить рыночные цены на основные средства, реорганизуемое предприятие может пригласить независимого специалиста-оценщика, который имеет специальную лицензию. В бухгалтерском учете стоимость услуг оценщика необходимо отразить на субсчете 91-2 «Прочие расходы», а в бухгалтерской отчетности включить во внереализационные расходы как расходы, связанные с реорганизацией (п. 12 Методических указаний).

Реорганизуемое предприятие может определить рыночную стоимость основных средств и самостоятельно. Для этого необходимо собрать публикации в средствах массовой информации, биржевые котировки, а также сведения, полученные от местных комитетов по ценообразованию или от органов статистики. На основе этих данных следует составить расчет рыночной стоимости имущества реорганизуемого предприятия.

Все собранные документы, подтверждающие рыночную стоимость, или отчет, полученный от независимого оценщика, необходимо приложить к разделительному балансу.

Основные средства и нематериальные активы отражаются в бухгалтерской отчетности по остаточной стоимости. Поэтому если учредители примут решение оценить объекты основных средств по рыночной стоимости, то данные передаточного акта или разделительного баланса не будут соответствовать данным бухгалтерского учета и отчетности.

По решению учредителей материально-производственные запасы в передаточном акте могут быть оценены как по фактической, так и по рыночной стоимости.

Учредители могут оценить финансовые вложения по первоначальной стоимости. Это можно сделать в том случае, когда реорганизуемое предприятие не формирует резерв под обесценение финансовых вложений.

Оценка обязательств в передаточном акте дается в сумме, по которой кредиторская задолженность была отражена в бухгалтерском учете на основании сверки расчетов с кредиторами, которая проводится в ходе инвентаризации имущества и обязательств, включая суммы убытков, причитающихся возмещению кредиторам в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В ходе реорганизации в адрес реорганизуемого предприятия поступают требования от кредиторов о досрочном прекращении или исполнении обязательств. Досрочное прекращение или исполнение соответствующих обязательств обществом распространяется на так называемые «длящиеся обязательства», которые вытекают из договора кредита или займа, аренды или лизинга.

Реорганизуемое предприятие может погасить не все требования, предъявленные кредиторами, по причине нехватки средств. Кроме того, ни Гражданский кодекс Российской Федерации, ни законы, регулирующие деятельность акционерных обществ (АО) или обществ с ограниченной ответственностью (ООО), не запрещают предприятию провести реорганизацию при неполном удовлетворении выставленных кредиторами требований.

Непогашенная часть требований раскрывается отдельной строкой в передаточном акте или разделительном балансе и переходит к вновь созданным организациям на основании передаточного акта.

Передача имущества и обязательств по передаточному акту от одной организации к другой в порядке универсального правопреемства не рассматривается для целей бухгалтерского учета как продажа имущества и обязательств или как безвозмездная их передача. Указанная операция в бухгалтерском учете передающей стороны не отражается.

Основанием для составления передаточного акта служит бухгалтерская отчетность, сформированная на последнюю отчетную дату перед его составлением. В соответствии с числовыми показателями бухгалтерской отчетности, в передаточном акте определяется состав имущества и обязательств реорганизуемой организации, а также их оценка на последнюю отчетную дату перед датой оформления передачи имущества и обязательств в установленном законодательством порядке.

Пример. Передаточный акт открытого акционерного общества (ОАО) «Хозяюшка» составляется в начале февраля 2005 г. Следовательно, основанием для составления передаточного акта должна стать годовая бухгалтерская отчетность за 2004 г., сформированная по состоянию на 31 декабря 2004 г. В соответствии с этой отчетностью определяется состав имущества и обязательств реорганизуемого предприятия.

При составлении передаточного акта следует иметь в виду, что в оценке, отличной от учетной, имущество будет показано только в объединительном балансе возникшей в результате слияния или присоединения организации. В заключительной отчетности организации, прекращающей свою деятельность при реорганизации, имущество будет отражаться исходя из принципа непрерывности бухгалтерского учета по исторической стоимости в сумме, которая следует из данных бухгалтерского учета и приведена по соответствующим числовым показателям в бухгалтерской отчетности, являющейся основанием для составления документов, необходимых при реорганизации.

Бухгалтерскую отчетность, о которой мы говорили выше, и нужно приложить к передаточному акту. Кроме того, по решению учредителей обычно прилагаются следующие документы:

¦ акты инвентаризации имущества и обязательств, которая проведена непосредственно перед составлением этих документов;

¦ первичные учетные документы по передаваемым материальным ценностям: накладные по материально-производственным запасам, акты приемки-передачи основных средств и нематериальных активов и т. д.;

¦ расшифровки кредиторской и дебиторской задолженности реорганизуемого предприятия.

К расшифровкам задолженностей обязательно надо приложить акты сверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, а также уведомление кредиторам и дебиторам реорганизуемой фирмы о том, кто именно будет рассчитываться с ними после реорганизации. Уведомление должно быть отправлено своевременно – до утверждения передаточного акта. Ведь контрагенты такой фирмы имеют право потребовать досрочного погашения долгов или даже возмещения убытков.

Помимо данных бухгалтерского учета организации-правопреемнику понадобятся и данные налогового учета реорганизуемого предприятия. Налоговые отношения в связи с реорганизацией юридических лиц определены ст. 50 НК РФ. Общее требование заключается в том, что исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника. При этом правопреемник обязан уплатить помимо неуплаченных сумм налогов также и пени, и штрафов независимо от того, когда именно – до реорганизации или после – налоговый орган выявил нарушения законодательства реорганизованным юридическим лицом.

Согласно ст. 50 НК РФ правопреемником в части исполнения налоговых обязательств при слиянии признается организация, возникшая в результате такого слияния, а при присоединении – лицо, присоединившее организацию.

Передаточный акт является единственным правоустанавливающим документом, на основании которого происходит государственная регистрация прав на недвижимое имущество при реорганизации в формах слияния и присоединения. Он должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами, и имущественные права.

Передаточный акт является единственным первичным учетным документом, подтверждающим факт передачи реорганизованными юридическими лицами вновь созданному юридическому лицу имущественных прав, обязательств перед кредиторами и собственниками предприятия, и состоит из нескольких частей.

В первой части передаточного акта указывается общая информация о реорганизации юридических лиц, в том числе:

¦ полное наименование юридических лиц, участвующих в реорганизации, а также их организационно-правовая форма;

¦ вид реорганизации;

¦ наименование и организационно-правовая форма правопреемников;

¦ дата принятия решения о реорганизации;

¦ список прилагаемых форм отчетности;

¦ список прилагаемых инвентаризационных описей, сличительных ведомостей;

¦ список других прилагаемых документов (приказ об учетной политике предприятия, аналитические данные по дебиторской и кредиторской задолженности и т. д.).

Вторая часть передаточного акта представляет собой бухгалтерский баланс, содержащий сведения об имуществе, обязательствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица на дату составления передаточного акта. Бухгалтерский баланс, который включается в передаточный акт, называют передаточным. В нем приводятся только данные по состоянию на дату реорганизации, а не на последнюю отчетную дату. Показатели на начало отчетного года указывать не нужно.

Пример.

Третья часть передаточного акта (приложения) содержит информацию об объеме прав и обязанностей в любой форме. Например, перечень инвентарных карточек объектов основных средств и копии данных карточек либо перечень всех основных средств, передаваемых в ходе реорганизации с указанием всех необходимых реквизитов: наименование, количество, стоимостная оценка. Приложения к передаточному акту целесообразно представить в виде таблиц.

Пример.

Приложение к передаточному акту по договору о слиянии ОАО «Хозяюшка» и ОАО «Вымпел»

Перечень материалов

Приложения к передаточному балансу необходимы для того, чтобы после проведения реорганизации бухгалтер мог отразить в бухгалтерском учете переданное имущество и обязательства.

Поскольку, в соответствии с нормами гражданского права, реорганизуемые предприятия должны передать информацию о правах и обязанностях, а не данные бухгалтерского учета, все регулирующие и оценочные счета должны быть закрыты. Закрываются следующие счета:

02 «Амортизация основных средств»;

05 «Амортизация нематериальных активов»;

14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;

16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

42 «Торговая наценка»;

44 «Расходы на продажу»;

59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»; 63 «Резервы по сомнительным долгам».

В силу того что реорганизуемые предприятия передают права и обязательства, объем учетной информации о них должен иметь отношение только к тому имуществу, право на которое может быть фактически реализовано вновь созданным юридическим лицом. В частности, не могут быть переданы лицензии, так как согласно ст. 13 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» лицензия теряет юридическую силу в случае ликвидации юридического лица или прекращения его деятельности в результате реорганизации, за исключением его преобразования.

Пункт 10 Методических указаний предусматривает варианты того, как может поступить организация в случае несовпадения даты передачи имущества и обязательств на основе передаточного акта и даты внесения в Единый государственный реестр юридических лиц соответствующей записи о вновь возникших организациях.

Во-первых, в возникающий промежуток времени между этими датами в установленном порядке реорганизуемой организацией составляется и представляется промежуточная или годовая бухгалтерская отчетность. При этом числовые показатели промежуточной или годовой, а затем и заключительной бухгалтерской отчетности могут не соответствовать данным передаточного акта.

Во-вторых, возникающие в этот период изменения в стоимости передаваемого имущества и обязательств организация может либо раскрывать в пояснительной записке к промежуточной или заключительной бухгалтерской отчетности, либо сделать уточнения к передаточному акту.

Согласно Методическим указаниям, до даты внесения в реестр записи о возникшей организации, при реорганизации в форме слияния все операции, связанные с текущей деятельностью реорганизуемых организаций, отражаются в бухгалтерском учете организаций, прекращающих свою деятельность. К таким операциям следует отнести:

¦ продажу товарно-материальных ценностей;

¦ проведение расчетов с дебиторами и кредиторами;

¦ начисление амортизации по передаваемому имуществу;

¦ начисление оплаты труда работникам;

¦ расчеты по налогам и сборам с соответствующими бюджетами;

¦ списание расходов будущих периодов, не подлежащих включению в передаточный акт, и др.

При этом все доходы и расходы организации, связанные с текущей деятельностью с момента утверждения передаточного акта до внесения сведений в Единый реестр о вновь созданной организации, отражаются в бухгалтерском учете обособленно.

На основании этих учетных данных составляются уточнения к передаточному акту, которые затем включаются в заключительную отчетность реорганизованного предприятия.

Особому порядку признания подлежат расходы в связи с реорганизацией, произведенные в период с даты утверждения передаточного акта до даты внесения в Единый государственный реестр юридических лиц соответствующей записи о возникших организациях. Расходы предприятия, которые возникают в ходе реорганизации, связаны:

¦ с государственной регистрацией вновь созданных предприятий;

¦ внесением соответствующих изменений в учредительные документы;

¦ регистрацией ценных бумаг;

¦ оплатой юридических услуг и т. д.

Расходы, связанные с регистрацией вновь созданных предприятий и внесением изменений в учредительные документы, включают в себя затраты на оплату:

¦ публикации в печатном органе о реорганизации предприятия;

¦ государственной пошлины;

¦ ксерокопирования учредительных документов;

¦ услуг нотариуса по заверению копий учредительных документов и подписи на заявлении о регистрации;

¦ почтовых расходов.

Все эти расходы отражаются в бухгалтерском учете той фирмы, которая их фактически понесла. Расходы, связанные с реорганизацией, включаются в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Об этом сказано в п. 12 Методических указаний.

Предприятие, созданное в результате реорганизации, несет расходы на изготовление и регистрацию печати, на получение кодов статистики. В некоторых случаях организации-правопреемнику необходимо оплатить расходы на переоформление прав собственности на недвижимое имущество и регистрацию транспортных средств в ГИБДД. Эти расходы предприятие осуществляет уже после того, как реорганизация закончилась, поэтому они не относятся к расходам, связанным с реорганизацией.

За государственную регистрацию юридических лиц, в том числе за государственную регистрацию изменений, вносимых в учредительные документы, взимается государственная пошлина. Государственная пошлина уплачивается до подачи заявления на регистрацию и зачисляется в федеральный бюджет. Поэтому в бухгалтерском учете она отражается следующими проводками:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по государственной пошлине» К-т сч. 51 «Расчетные счета»– перечислена в бюджет государственная пошлина;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по государственной пошлине» – включена в состав внереализационных расходов сумма государственной пошлины.

Пунктами 16, 22, 28 и 36 Методических указаний предусмотрено, что все перечисленные расходы должны найти отражение в заключительной бухгалтерской отчетности организаций, прекращающих свою деятельность в связи с реорганизацией.

Данные промежуточной или годовой отчетности могут полностью совпадать с данными передаточного акта. Это возможно при одновременном выполнении следующих условий:

1) передаточный акт составлен непосредственно перед составлением промежуточной отчетности;

2) передаваемое имущество оценивается по остаточной, фактической или первоначальной стоимости, следовательно, стоимость имущества, отраженного в передаточном акте, совпадает с данными бухгалтерского учета;

3) кредиторская задолженность оценивается по данным бухгалтерского учета.

Данные передаточного акта и промежуточной или заключительной отчетности могут и не совпадать. Так бывает, если реорганизуемое предприятие продолжает вести хозяйственную деятельность и отражать хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета в период времени между утверждением передаточного акта баланса и отчетной датой составления бухгалтерской отчетности. Эти изменения можно отразить двумя способами. В первом случае все изменения в стоимости передаваемого имущества и обязательств можно раскрыть в пояснительной записке к промежуточной или годовой отчетности. Во втором случае предполагается внесение уточнений в передаточный акт.

Данные передаточного акта и отчетности могут не совпасть также, если передаваемое имущество в передаточном акте оценивается по рыночной стоимости. В этом случае необходимо указать в пояснительной записке к промежуточной или годовой отчетности причину несовпадения стоимости имущества с данными передаточного акта.

Если организация находится в процессе реорганизации, то помимо бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках бухгалтеру придется составить пояснительную записку к промежуточной или заключительной отчетности. В ней необходимо указать следующие данные о проводимой реорганизации:

1) основание проведения реорганизации (решение или договор учредителей, решение уполномоченных государственных органов и т. д.);

2) сведения об организациях, которые участвуют в реорганизации, а также о правопреемниках;

3) дату составления передаточного акта;

4) изменения в составе и стоимости имущества и обязательств, которые возникли с момента составления передаточного акта или разделительного баланса, а также события, вызвавшие соответствующие изменения в активах и обязательствах;

5) расходы, связанные с реорганизацией;

6) уставные капиталы будущих фирм;

7) разницу между данными передаточного акта и данными заключительной бухгалтерской отчетности;

8) разницу между данными заключительной и вступительной бухгалтерской отчетности;

9) прочие события, связанные с реорганизацией.

Методическими указаниями закрывается вопрос о порядке отражения в бухгалтерском учете передачи имущества и обязательств в порядке правопреемства при реорганизации. Пункт 11 Методических указаний устанавливает, что передача имущества и обязательств при реорганизации по передаточному акту от одной организации к другой организации:

¦ осуществляется в порядке универсального правопреемства;

¦ не рассматривается для целей бухгалтерского учета как продажа имущества и обязательств или как безвозмездная их передача;

¦ бухгалтерскими записями не отражается.

Организация, прекращающая свою деятельность, на день, предшествующий дате внесения в государственный реестр соответствующей записи о возникших организациях составляет заключительную отчетность (п. 27 Методических указаний) с закрытием счетов учета прибылей и убытков (п. 9 Методических указаний). Под заключительной отчетностью при реорганизации понимается система отчетных данных на последний день существования реорганизуемого предприятия.

При этом суммы чистой прибыли направляются на цели, определенные решением (договором) учредителей на день, предшествующий дате внесения в Единый государственный реестр юридических лиц соответствующей записи о возникших организациях – при реорганизации в формах слияния, присоединения.

При наличии лицензируемых видов деятельности перед составлением заключительной отчетности лицензия реорганизуемого предприятия подлежит списанию даже в том случае, если срок действия ее еще не истек.

Перед составлением заключительной бухгалтерской отчетности необходимо закрыть счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки».

В соответствии с договором о слиянии или присоединении или решением учредителей о преобразовании предприятия нераспределенная прибыль может быть направлена на формирование уставного капитала организации-правопреемника.

В заключительном бухгалтерском балансе распределение прибыли реорганизуемого предприятия никак не отражается. Однако решение общего собрания собственников в отношении полученной прибыли должно быть указано в пояснительной записке.

Заключительную бухгалтерскую отчетность следует составлять в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности, принятых ранее организацией, в соответствии с приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Заключительная бухгалтерская отчетность составляется за период с начала отчетного года до даты внесения в Единый государственный реестр юридических лиц соответствующей записи о вновь возникших организациях (о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций). Заключительная бухгалтерская отчетность не составляется только в случаях реорганизации в формах присоединения у организации-правопреемника присоединяемых организаций. Она составляет только промежуточную отчетность на дату, предшествующую регистрации вновь созданной организации без закрытия счетов учета прибылей и убытков.

Вступительная бухгалтерская отчетность (объединительный баланс) формируется на основе утвержденных в установленном порядке передаточного акта, а также данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом изменений в составе и стоимости передаваемого имущества и обязательств в результате текущей деятельности. При этом обязательно наличие следующих документов:

¦ учредительных документов организаций, возникших в результате реорганизации;

¦ документа, подтверждающего факт внесения соответствующей записи регистрирующего органа в Единый государственный реестр юридических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации;

¦ о вновь возникших организациях при реорганизации в форме слияния, выделения, разделения и преобразования;

¦ о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций при реорганизации в форме присоединения и т. д.;

¦ договоров о слиянии или присоединении организаций;

¦ свидетельство о регистрации внесения изменений в учредительные документы реорганизованной организации в случаях присоединения организаций.

Вновь созданное предприятие должно принять к учету переданные ему обязательства в соответствии с требованиями нормативных актов и положениями учетной политики. В связи с этим необходимо составлять учетный регистр для перевода принимаемых прав и обязательств в виде, соответствующем действующим требованиям, в противном случае возникает несопоставимость заключительного, вступительного балансов и передаточного акта.

Стоимость полученных в процессе реорганизации основных средств, доходных вложений в материальные ценности и полученных нематериальных активов при составлении вступительной бухгалтерской отчетности на дату государственной регистрации приводится в оценке, по которой они отражаются в передаточном акте. При этом учитываются числовые показатели заключительной бухгалтерской отчетности организаций, реорганизуемых в форме слияния.

При этом при реорганизации в форме слияния (присоединения), когда в соответствии со ст. 413 ГК РФ обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице, во вступительном (объединительном) бухгалтерском балансе организации, возникшей в результате реорганизации в форме слияния (присоединения), в соответствии с п.13 Методических указаний не отражаются:

¦ числовые показатели, отражающие взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженность между реорганизуемыми организациями, включая расчеты по дивидендам;

¦ финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций;

¦ иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций, включая прибыль и убытки в результате взаимных операций.

В числе общих положений, касающихся всех форм реорганизации, установлен порядок начисления амортизации по основным средствам, доходным вложениям в материальные ценности и нематериальным активам организаций, возникших в результате реорганизации. Так, амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена их государственная регистрация исходя из срока полезного использования объекта и способа начисления амортизации, определяемых организациями, возникшими в результате реорганизации в соответствии с нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Причем срок полезного использования и способ начисления амортизации для такого имущества определяются заново. Другими словами, эти показатели не зависят от того, как внеоборотные активы учитывались у предшественника.

Методические указания определяют технику формирования числовых показателей, характеризующих имущество, обязательства в объединительном бухгалтерском балансе организаций. Показатели формируются на основе утвержденного в установленном порядке передаточного акта методом построчного объединения (суммирования или вычитания) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций за исключением взаимных расчетов.

Формирование числовых показателей раздела «Капитал и резервы», приведенное в п. 19, 25, 32 и 39 Методических указаний, имеет свои особенности. Так, Методическими указаниями предусмотрены варианты формирования числовых показателей раздела «Капитал и резервы» бухгалтерской отчетности правопреемника в случаях, если величина уставного капитала не совпадает со стоимостью чистых активов.

При расчете чистых активов организация может руководствоваться Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным совместным приказом Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг Банка России от 29 января 2003 г. № 10н, 03-6/пз.

В соответствии с договором о слиянии (присоединении) и решением учредителей о порядке конвертации акций (долей, паев) организаций, реорганизуемых в форме слияния (присоединения), на акции (доли, паи) возникшей организации во вступительной бухгалтерской отчетности последней отражается сформированный уставный капитал.

Договором о слиянии (присоединении) может быть предусмотрено увеличение уставного капитала возникшей организации по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, в том числе за счет собственных источников участвующих в реорганизации юридических лиц. При этом во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей организации отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о слиянии.

Если в договоре о слиянии предусмотрено уменьшение величины уставного капитала возникшей организации по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, то во вступительной бухгалтерской отчетности возникшего лица отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о слиянии. Разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе правопреемника в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В тех случаях, когда величина уставного капитала, предусмотренная договором о слиянии, не совпадает со стоимостью чистых активов возникшей организации, числовые показатели раздела «Капитал и резервы» вступительного бухгалтерского баланса формируются в следующем порядке:

¦ в случае превышения при конвертации акций чистых активов организации, возникшей в результате реорганизации в форме слияния, над величиной уставного капитала, числовые показатели раздела «Капитал и резервы» вступительного бухгалтерского баланса формируются в размере стоимости чистых активов с подразделением на уставный капитал и добавочный капитал (превышение стоимости чистых активов над совокупной номинальной стоимостью акций);

¦ остальных случаях, если стоимость чистых активов возникшей организации окажется больше величины уставного капитала, то разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Во всех перечисленных случаях формирования числовых показателей раздела «Капитал и резервы» вступительного бухгалтерского баланса организации, возникшей в результате слияния, никаких записей в бухгалтерском учете не производится.

Пример. При слиянии двух акционерных обществ «А» и «Б», уставный капитал которых составлял 50 000 руб. и 150 000 руб. соответственно, уставный капитал вновь созданной организации согласно договору о слиянии и решению акционеров увеличивается за счет нераспределенной прибыли на 100 000 руб. Стоимость чистых активов составляет 350 000 руб.

В результате в бухгалтерском балансе вновь созданного общества уставный капитал отражается в сумме, зафиксированной в договоре о слиянии, 300 000 руб. (50 000 + 150 000 + 100 000).

Сумма разницы между стоимостью чистых активов и уставным капиталом в бухгалтерском балансе будет отражена по статье «Добавочный капитал» в сумме 50 000 руб. (350 000–300 000).

Формирование уставного капитала на момент слияния обществ «А» и «Б»

Следовательно, урегулирование появляющейся в результате реорганизации разницы между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала в разделе «Капитал и резервы» во вступительном бухгалтерском балансе организации, возникшей в результате реорганизации в форме слияния (присоединения), производится числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Если эта разница отрицательна, то она показывается в балансе в круглых скобках. Числовой показатель «Добавочный капитал» затрагивается только при конвертации акций в части эмиссионного дохода. Во всех перечисленных в настоящем пункте случаях формирования числовых показателей раздела «Капитал и резервы» вступительного бухгалтерского баланса организации, возникшей в результате реорганизации в форме слияния, никаких записей в бухгалтерском учете не производится.

Процедуры формирования вступительного (объединительного) баланса по вновь созданным в процессе реорганизации юридическим лицам могут быть разделены на три этапа.

Первый этап формирования информации для составления вступительного баланса включает следующие процедуры:

¦ составление заключительной или промежуточной отчетности организациями, реорганизуемыми в формах слияния и присоединения, на дату внесения записи в Единый государственный реестр о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций;

¦ исключение встречных обязательств предприятий, которые были реорганизованы;

¦ исключение финансовых вложений в предприятия, участвующих в процессе реорганизации.

На втором этапе формирования информации для составления вступительной отчетности проводятся:

¦ классификация имущества с целью его применения и организации деятельности;

¦ оценка имущества и обязательств в соответствии с положением учетной политики, в частности, создание резервов (под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам), определение порядка учета товаров (по продажным или ценам приобретения), определение порядка учета скидок на приобретаемые материальные ценности, работы и услуги, а также реализуемые товары, продукцию, работы, услуги. Третий этап формирования информации для составления вступительной отчетности включает следующие процедуры:

¦ определение величины превышения суммы уставных капиталов реорганизуемых предприятий над величиной уставного капитала вновь созданного в процессе реорганизации юридического лица;

¦ формирование статьи «Нераспределенная прибыль» исходя из величины превышения суммы уставных капиталов реорганизуемых предприятий над величиной уставного капитала вновь созданного в процессе реорганизации юридического лица;

¦ формирование статьи «Уставный капитал» в соответствии с учредительными документами;

¦ исключение выкупленных в процессе реорганизации акций из бухгалтерского учета;

¦ формирование статьи «Резервный капитал» в соответствии с принятым компетентным органом решением;

¦ формирование статьи «Добавочный капитал». Рассмотрим комплексный пример формирования показателей объединительного баланса при реорганизации в формах слияния и присоединения:

Пример. 1 марта 2004 г. на общем собрании акционеров ЗАО «Восход» и ЗАО «Трио» было принято решение о реорганизации предприятий путем слияния. Уставный капитал реорганизуемых предприятий равен:

¦ ЗАО «Восход» – 180 000 руб.;

¦ ЗАО «Трио» – 120 000 руб.

В результате слияния возникает новая организация ЗАО «Равнина». Размер ее уставного капитала составит 400 000 руб. На его формирование направляется:

¦ уставный капитал ЗАО «Восход» – 180 000 руб.;

¦ нераспределенная прибыль ЗАО «Восход» – 70 000 руб.;

¦ уставный капитал ЗАО «Трио» – 120 000 руб.;

¦ добавочный капитал ЗАО «Трио» – 24 000 руб.;

¦ резервный капитал ЗАО «Трио» – 6000 руб.

Передаточный акт ЗАО «Восход» был утвержден 10 апреля 2004 г. По данным этого передаточного акта, к ЗАО «Равнина» переходят следующее имущество и обязательства:

Передаточный акт ЗАО «Восход»

На основании передаточного акта ЗАО «Восход» к ЗАО «Равнина» переходит производственное оборудование. Его остаточная стоимость составляет 230 000 руб. Однако по решению учредителей в передаточном акте была отражена рыночная стоимость этого основного средства, которая составила 223 000 руб. На разницу между остаточной и рыночной стоимостью оборудования была уменьшена нераспределенная прибыль предприятия.

Передаточный акт ЗАО «Трио» был утвержден 12 апреля 2004 г. По его данным, к ЗАО «Равнина» переходят следующее имущество и обязательства:

Передаточный акт ЗАО «Трио»

На основании передаточного акта ЗАО «Трио» к ЗАО «Равнина» переходит торговое оборудование. Его остаточная стоимость составляет 83 000 руб. Однако по решению учредителей в передаточном акте была отражена рыночная стоимость основного средства, которая составила 95 000 руб. На разницу между рыночной и остаточной стоимостью был увеличен добавочный капитал предприятия.

На дату, которая предшествует дню государственной регистрации организации-правопреемника, реорганизованные предприятия составили свою заключительную бухгалтерскую отчетность. Перед ее составлением были закрыты счета учета прибылей и убытков.

В пояснительной записке к заключительной бухгалтерской отчетности ЗАО «Восход» были изложены расхождения между данными передаточного акта и заключительной отчетности:

«В период с 11 по 19 апреля 2004 г. организация продолжала вести хозяйственную деятельность, в результате чего:

¦ величина запасов уменьшилась на 4000 руб.;

¦ сумма НДС по приобретенным материальным ценностям уменьшилась на 3000 руб.;

¦ дебиторская задолженность сократилась на 16 000 руб.;

¦ сумма денежных средств предприятия увеличилась на 6000 руб.;

¦ нераспределенная прибыль увеличилась на 1000 руб.;

В пояснительной записке к заключительной бухгалтерской отчетности ЗАО «Трио» были изложены расхождения между данными передаточного акта и заключительной отчетности:

«В период с 12 по 19 апреля 2004 г. организация продолжала вести хозяйственную деятельность, в результате чего:

¦ величина запасов увеличилась на 3000 руб.;

¦ сумма НДС по приобретенным материальным ценностям уменьшилась на 2000 руб.;

¦ дебиторская задолженность сократилась на 38 000 руб.;

¦ сумма денежных средств предприятия уменьшилась на 27 000 руб.;

¦ нераспределенная прибыль увеличилась на 5000 руб.;

¦ кредиторская задолженность сократилась на 69 000 руб.».

На дату государственной регистрации бухгалтер ЗАО «Равнина» составил вступительную бухгалтерскую отчетность. При составлении бухгалтерского баланса он построчно сложил показатели заключительного бухгалтерского баланса ЗАО «Трио» и промежуточного бухгалтерского баланса ЗАО «Восход» (кроме показателей раздела III баланса). Основные средства, полученные организацией в результате присоединения, бухгалтер отразил в той оценке, в которой они были указаны в передаточном акте ЗАО «Трио» и ЗАО «Восход»:

223 000 + 95 000 = 318 000 (руб.).

При этом он учел, что до реорганизации между предприятиями существовали взаиморасчеты. Кредиторская задолженность ЗАО «Восход» перед ЗАО «Трио» на момент государственной регистрации составляла 24 000 руб. Поэтому в объединительном бухгалтерском балансе бухгалтер одновременно уменьшил на сумму 24 000 руб. кредиторскую задолженность ЗАО «Восход»:

122 000 – 24 000 = 98 000 (руб.)

и дебиторскую задолженность ЗАО «Трио»:

31 000 – 24 000 = 7000 (руб.).

Кроме того, бухгалтер ЗАО «Равнина» не включил в объединительный бухгалтерский баланс финансовые вложения ЗАО «Восход» в уставный капитал ЗАО «Трио» в размере 61 000 руб.

Затем бухгалтер ЗАО «Равнина» указал в балансе размер уставного капитала, зафиксированного в договоре о присоединении, – 300 000 руб.

Вот что у него получилось в итоге:

После этого бухгалтер ЗАО «Равнина» рассчитал величину чистых активов. Сумма активов, которая участвует в расчете, составляет 534 000 руб., а сумма пассивов – 171 000 руб. Чистые активы предприятия составляют 363 000 руб. (534 000–171 000). Они превышают уставный капитал на 63 000 руб. (363 000–300 000). Эту сумму необходимо отразить по строке «Добавочный капитал».

В окончательном варианте объединительный баланс ЗАО «Равнина» будет выглядеть следующим образом:

Теперь рассмотрим пример реорганизации предприятий в форме присоединения. Уставный капитал предприятия-правопреемника в этом примере не будет равен сумме уставных капиталов реорганизованных предприятий.

Пример. По решению учредителей ООО «Старт» присоединяется к ООО «Наше дело». В передаточном балансе основные средства были оценены по остаточной стоимости, материально-производственные запасы – по фактической стоимости, а финансовые вложения – по первоначальной стоимости.

На дату, которая предшествует дню завершения реорганизации, ООО «Старт» составило заключительную бухгалтерскую отчетность. Перед ее составлением бухгалтер предварительно закрыл счета учета прибылей и убытков.

Заключительный бухгалтерский баланс ООО «Старт»

На день завершения реорганизации ООО «Наше дело» составило промежуточную бухгалтерскую отчетность.

Промежуточный бухгалтерский баланс ООО «Наше дело»

Затем бухгалтер ООО «Наше дело» составил объединенную бухгалтерскую отчетность. При составлении бухгалтерского баланса он построчно сложил показатели заключительного бухгалтерского баланса ООО «Старт» и промежуточного бухгалтерского баланса ООО «Наше дело» (кроме показателей раздела III Баланса).

Уставный капитал ООО «Старт» составляет 100 000 руб., а ООО «Наше дело» до реорганизации – 200 000 руб., что в сумме дает 300 000 руб. Однако учредители договорились, что уставный капитал ООО «Финиш» после присоединения ООО «Старт» будет равен 250 000 руб.

После этого бухгалтер ООО «Наше дело» рассчитал величину чистых активов. Она составляет 230 000 руб. (390 000–160 000). Ту сумму, на которую чистые активы оказались меньше уставного капитала, 20 000 руб. (250 000–230 000), бухгалтер ООО «Наше дело» указал по строке «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток» в круглых скобках.

В окончательном варианте объединенный баланс ООО «Наше дело» будет выглядеть следующим образом:

Объединительный бухгалтерский баланс ООО «Наше дело»

3.5. Составление разделительного баланса при реорганизации предприятия в формах разделения и выделения

Разделение – форма реорганизации, при которой юридическое лицо прекращает свою деятельность, а все его права и обязанности переходят к вновь созданным организациям в соответствии с разделительным балансом.

Выделение – форма реорганизации, при которой реорганизованная организация не прекращает свою деятельность, а передает часть своих прав и обязательств выделившимся из нее предприятиям в соответствии с разделительным балансом.

Основанием для признания реорганизации в формах выделения и разделения в целях формирования бухгалтерской отчетности является наличие соответствующим образом оформленных и утвержденных документов:

¦ решения учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами, которым являются общее собрание акционеров, участников общества, хозяйственных товарищей, членов кооператива, съезд, конференция и т. п.;

¦ решения уполномоченных государственных органов, определенных законодательством Российской Федерации, а именно Правительства Российской Федерации (по казенным предприятиям); уполномоченного государственного органа или органа местного самоуправления (по государственным и муниципальным унитарным предприятиям);

¦ решения суда в случаях, установленных законом при реорганизации организации в форме разделения или выделения из состава организации одной или нескольких организаций.

Для целей бухгалтерского учета в решении учредителей следует определить сроки реорганизации. Например, дату составления организациями-правообладателями разделительного баланса для передачи в порядке правопреемства имущества, включая имущественные права, и обязательства, должником по которым является реорганизуемая организация, включая обязательства, оспариваемые сторонами. Срок, в течение которого нужно провести реорганизацию, не может быть менее 30 дней с момента публичного уведомления кредиторов о принятом решении, о реорганизации. В течение установленного учредителями срока кредиторы могут заявить требования в установленном порядке. Реализуемый в процессе реорганизации принцип универсального правопреемства предполагает переход всех имущественных и исключительных прав, а также имущественных обязанностей к организациям, возникшим в результате разделения и выделения. Поэтому в решении о разделении или выделении обязательно указывают наименования вновь созданных организаций, сведения об их учредителях и размерах уставных капиталов. Кроме того, Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации предприятия требуют в решении учредителей определить:

¦ способы оценки имущества и обязательств по решению учредителей;

¦ сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств в соответствии со ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

¦ источники формирования уставных капиталов вновь создаваемых предприятий;

¦ долю прибыли отчетного периода или прошлых лет, которая пойдет на выкуп акций реорганизуемого общества по цене не ниже их текущей рыночной стоимости.

При реорганизации в форме разделения высший орган управления реорганизуемого предприятия принимает решение о разделении и утверждает разделительный баланс предприятия.

Участники обществ, которые создаются в результате разделения, в свою очередь должны утвердить учредительные документы и избрать исполнительные органы вновь созданных организаций.

Если реорганизация будет производиться путем выделения, то высший орган управления реорганизуемого предприятия обязан:

¦ оформить решение о выделении и о создании новых организаций;

¦ внести изменения в учредительные документы той организации, из состава которой выделяется одна или несколько организаций (эти изменения могут быть связаны с изменением состава участников общества, определением размеров их долей и т. д.);

¦ утвердить разделительный баланс.

Учредители выделяемого общества формируют учредительные документы, утверждают их на общем собрании, а также избирают исполнительный орган общества.

Может случиться так, что единственным участником выделяемого ООО является реорганизуемое общество. В этом случае общее собрание участников реорганизуемого предприятия утверждает устав выделяемого общества, а также избирает его органы управления.

В течение трех дней с момента принятия решения о реорганизации учредители обязаны уведомить о своем решении налоговую инспекцию по месту регистрации реорганизуемой организации (п. 2 ст. 23 НК РФ). На основании полученного сообщения налоговая инспекция принимает решение о том, когда будет проведена выездная налоговая проверка.

Перед составлением разделительного баланса производят уведомление кредиторов и урегулирование отношений с налоговыми органами в порядке, аналогичном порядку проведения данных процедур при реорганизации в формах слияния и присоединения. Кроме того, в обязательном порядке проводят полную и сплошную инвентаризацию имущества и задолженности реорганизуемого предприятия. Проверке подлежат абсолютно все позиции активов и пассивов. В ходе инвентаризации проверяются наличие, состояние и оценка имущества и обязательств, составляются акты сверки расчетов с каждым дебитором и кредитором. Напомним, что составлять их надо в произвольной форме с использованием всех реквизитов, необходимых для оформления первичных документов.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета.

При проведении инвентаризации следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. Результаты инвентаризации оформляются с применением типовых форм первичной учетной документации, утвержденных постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88.

Согласно ст. 59 ГК РФ разделительный баланс составляется при реорганизации в формах разделения и выделения и позволяет определить, как распределяется имущество в результате реорганизации и по каким именно обязательствам в порядке правопреемства отвечают организации после реорганизации. В разделительном Балансе четко определяют, кто будет являться правопреемником реорганизуемой фирмы. Кроме того, определяют конкретно состав имущества и обязательств, переходящих к правопреемникам вновь созданных организаций.

При составлении разделительного баланса возникает вопрос: как распределить имущество, обязательства и собственный капитал между правопреемниками?

Как правило, при разделении юридического лица его кредиторскую задолженность распределяют между правопреемниками пропорционально величине активов, которые переходят к каждому из них. В таком же порядке распределяется задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами, а также собственный капитал предприятия. При этом руководствуются требованиями добросовестности, разумности и справедливости (п. 2 ст. 6 ГК РФ).

Пример. Учредители ЗАО «Круг» приняли решение о реорганизации путем выделения ООО «Стрела». В соответствии с разделительным балансом величина активов ЗАО «Круг» составляет 1 000 000 руб., сумма кредиторской задолженности – 800 000 руб., а величина собственного капитала – 200 000 руб.

Сумма активов, которая переходит к ООО «Стрела» после реорганизации, равна 250 000 руб. Это составляет 1 / 4 от всех активов реорганизуемого предприятия.

Следовательно, сумма кредиторской задолженности, которая должна перейти к ООО «Стрела» после завершения реорганизации, должна составлять 1 / 4 от кредиторской задолженности ЗАО «Круг», т. е. 200 000 руб. (800 000? 1 / 4).

Кроме того, к ООО «Стрела» перейдет и 1 / 4 собственного капитала ЗАО «Круг» в размере 50 000 руб. (200 000? 1 /4).

Рассмотренный способ распределения активов и обязательств между правопреемниками вполне оправдан. Правопреемники реорганизованного юридического лица должны иметь достаточно денежных средств, чтобы погасить переданную им кредиторскую задолженность.

Если доля кредиторской задолженности, перешедшей к правопреемникам реорганизованного предприятия, будет больше доли активов, которая им была передана, то рассчитаться с кредиторами после завершения реорганизации они вряд ли смогут.

Однако такой подход к распределению имущества и обязательств является формальным. Экономический подход к распределению имущества, обязательств и собственного капитала требует учитывать экономические и бухгалтерские связи между учетными объектами.

При этом имущество и обязательства нужно распределять между правопреемниками по видам их уставной деятельности. Основные средства по своему техническому назначению должны соответствовать виду производственной деятельности правопреемника.

Например, если основной вид деятельности правопреемника – розничная торговля, то ему передается торговое оборудование. Другому правопреемнику, у которого основным видом деятельности является переработка сельскохозяйственной продукции, передается автоматизированная линия по переработке картофеля.

Кроме того, компоненты собственного капитала должны распределяться в соответствии с распределением других объектов бухгалтерского учета. Например, передавая правопреемнику то или иное основное средство, которое ранее подвергалось переоценке, необходимо передать и соответствующую сумму добавочного капитала в случае дооценки или соответствующую сумму непокрытого убытка в случае уценки.

Если передаваемые основные средства были приобретены за счет целевых поступлений, то при передаче этих объектов правопреемнику нужно передать и сальдо по счету 98 «Доходы будущих периодов».

Сальдо по регулирующим счетам необходимо передавать вместе с основными объектами учета. Это значит, что сомнительная дебиторская задолженность передается правопреемнику вместе с соответствующей суммой резерва по сомнительным долгам. Резервы же под обесценение финансовых вложений передаются вместе с соответствующими финансовыми вложениями.

Кроме того, дебиторскую и кредиторскую задолженность по одному и тому же контрагенту лучше передавать одному из правопреемников.

При распределении налоговых обязательств и обязательств перед внебюджетными фондами нужно учесть привязку этих обязательств к конкретным хозяйственным операциям. Например, если правопреемнику передается задолженность покупателя по отгруженной продукции, то необходимо также передать величину отложенного НДС. Это возможно в том случае, если реорганизованное предприятие отражает выручку от реализации продукции «по оплате».

Разделительный баланс состоит из трех частей.

Первая часть содержит информацию о реорганизации юридических лиц (полное наименование реорганизуемого юридического лица и его правопреемников, организационно-правовая форма, дата и форма реорганизации, правопреемство).

Вторая часть представляет собой непосредственно разделительный бухгалтерский баланс, содержащий данные об активах, обязательствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица, а также о распределении балансовых статей между бухгалтерскими балансами правопреемников.

Третья часть разделительного баланса содержит пояснения к разделительному балансу, расшифровывающие статьи активов, обязательств и собственного капитала, а также особенности распределения балансовых статей между правопреемниками.

Например, по статье «Основные средства» должны быть указаны объекты основных средств, которые переходят к каждому правопреемнику: наименование, количество, стоимостная оценка (остаточная или рыночная стоимость в зависимости от решения учредителей).

Решение о способе оценки имущества принимают учредители и закрепляют его в договоре о реорганизации. Имущество может быть оценено по остаточной стоимости либо по текущей рыночной стоимости, либо по иной стоимости (фактической себестоимости материально-производственных запасов первоначальной стоимости финансовых вложений и др.). При этом стоимость имущества, отраженная в балансе, должна совпадать с его стоимостью в описях и расшифровках к этим документам.

Если имущество оценивается по остаточной или первоначальной стоимости, то в разделительном балансе оно учитывается на основании текущей бухгалтерской документации фирмы. Если же имущество оценивается по рыночной стоимости, то в передаточном балансе надо отразить отклонение этой стоимости от балансовой.

Оценка кредиторской задолженности производится по данным текущего бухгалтерского учета. При этом задолженность может увеличиться на сумму убытков, которую предъявят кредиторы. Это произойдет в том случае, если убытки у них возникли в связи с реорганизацией фирмы.

Оценка подлежащих выкупу акций не должна быть меньше их текущей рыночной стоимости. Если при погашении этих акций по номинальной стоимости образуется убыток, то он относится к операционным расходам реорганизуемой фирмы.

Разделительный баланс вместе с учредительными документами представляется на государственную регистрацию. К разделительному балансу прилагаются:

¦ заключительная бухгалтерская отчетность в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности, принятых ранее организацией, в соответствии с приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

¦ акты инвентаризации имущества и обязательств;

¦ первичные документы по передаваемым материальным ценностям – акты приемки-передачи основных средств, материально-производственных запасов;

¦ расшифровка кредиторской и дебиторской задолженности;

¦ документы, подтверждающие, что в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) внесены записи о ликвидации старых и создании новых фирм.

К расшифровке задолженности обязательно надо приложить уведомления кредиторам и дебиторам реорганизуемой фирмы о том, кто именно будет рассчитываться с ними после реорганизации. Уведомление должно быть отправлено своевременно – до утверждения разделительного баланса. Ведь контрагенты такой фирмы имеют право потребовать досрочного погашения долгов или даже возмещения убытков.

Как правило, между передачей имущества по разделительному балансу и государственной регистрацией ликвидации старых (создания новых) фирм проходит некоторое время. Операции, осуществляемые реорганизуемым лицом до момента прекращения его деятельности, на дату внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр должны быть отражены в бухгалтерском учете данных предприятий. Кроме того, расходы, связанные с проведением реорганизации, отражаются в учете той фирмы, которая их фактически понесла. К таким расходам, в частности, относятся оплата юридических услуг, затраты на регистрацию ценных бумаг, уплата пошлин. Подобные расходы относятся к внереализационным, и в Отчете о прибылях и убытках их надо отразить отдельной строкой. Перечисленные операции должны найти свое отражение при составлении промежуточной и годовой отчетности, показатели которой могут отличаться от данных разделительного баланса. Все эти изменения следует отразить:

¦ или в пояснительной записке к промежуточной (годовой) и заключительной бухгалтерской отчетности;

¦ или в уточнениях к разделительному балансу. Информация об объеме прав и обязанностей реорганизуемых лиц,

правопреемниками которых становятся вновь созданные юридические лица, должна содержаться либо в разделительном балансе, либо в заключительной бухгалтерской отчетности. В процессе реорганизации могут возникать изменения в составе и стоимости передаваемого имущества, что может быть вызвано разными способами оценки имущества, применяемыми при бухгалтерском учете текущих операций и при реорганизации. В этом случае необходимо привести показатели заключительной отчетности в соответствии с оценкой передаваемого имущества. Все отклонения в стоимости передаваемого имущества должны быть отражены на счете прочих доходов и расходов реорганизуемых предприятий. Заключительная бухгалтерская отчетность при реорганизации составляется на день, предшествующий дню внесения записей о создании новых и ликвидации старых фирм в Единый государственный реестр юридических лиц. Ее составляет предприятие, которое прекращает свою деятельность, в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности, ранее принятых фирмой за период с начала года до дня внесения записи о прекращении деятельности предприятия в Единый государственный реестр юридических лиц. Перед составлением заключительной бухгалтерской отчетности закрываются все счета бухгалтерского учета, на которых не находят отражение передаваемые в процессе реорганизации права и обязательства (счета продаж, прочих доходов и расходов и т. д.). Показатели вступительной отчетности организации, созданной в результате реорганизации в формах разделения и выделения, формируются на основании данных разделительного баланса, скорректированного в соответствии с показателями заключительной бухгалтерской отчетности. При составлении вступительной бухгалтерской отчетности следует учитывать следующее:

¦ Отчет о прибылях и убытках на дату регистрации вновь созданных организаций не составляется, так как вступительная отчетность характеризует в денежном выражении начальную стадию формирования и кругооборота средств;

¦ во вступительном бухгалтерском балансе отражается величина сформированного уставного капитала в соответствии с учредительными документами.

Начислять амортизацию по основным средствам и нематериальным активам фирмы, созданным в результате реорганизации, могут с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их государственной регистрации. Причем срок полезного использования и способ начисления амортизации для такого имущества определяются заново. Другими словами, эти показатели не зависят от того, как внеоборотные активы учитывались у предшественника.

В результате реорганизации предприятий их учредители определяют новый размер уставного капитала. Для этого они принимают решение о порядке конвертации акций (обмена паев или долей) ликвидируемых предприятий в акции (на доли или паи) вновь создаваемых фирм в соответствии с требованиями к конвертации акций, которые изложены в постановлении Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг Банка России от 30 апреля 2002 г. № 16/пс «Об эмиссии акций и облигаций, конвертируемых в акции».

Размеры уставного капитала новых фирм могут отличаться от величины уставного капитала реорганизованных предприятий за счет направления на увеличение уставного капитала прочих составляющих собственного капитала. При этом в любом случае во вступительной отчетности отражается размер уставного капитала, определенный в решении учредителей о разделении и выделении. Кроме того, вновь созданное предприятие обязано контролировать соотношение между размером уставного капитала и суммой чистых активов. Если размер уставного капитала окажется меньше, чем величина чистых активов новой фирмы при конвертации акций, то разницу надо отразить во вступительном балансе как добавочный капитал либо как нераспределенную прибыль. Если новый уставный капитал окажется меньше чистых активов при замене паев и долей, то разница отражается во вступительном балансе в показателях прибылей и убытков.

Наконец, если размер уставного капитала превысит величину чистых активов, то расхождения тоже надо показать в отчетности по строкам прибылей или убытков. В разделительном балансе активы и пассивы балансов организаций-правопреемников могут не совпадать.

Пример. Учредители ООО «Прометей» приняли решение о реорганизации в форме разделения. В результате реорганизации возникают два новых юридических лица – ООО «Пламя» и ООО «Стрела», уставный капитал которых составляет соответственно 100 000 руб. и 10 000 руб.

На общем собрании участников был утвержден разделительный баланс (см. ниже). В результате распределения имущества, обязательств и собственного капитала в соответствии с принципом соответствия возникло неравенство активов и пассивов в балансах ООО «Пламя» (150 000 руб. и 200 000 руб.) и ООО «Стрела» (100 000 руб. и 50 000 руб.).

При составлении вступительной бухгалтерской отчетности организации, созданной в результате выделения или разделения, или при составлении «переходной» бухгалтерской отчетности организации, из состава которой выделились одно или несколько юридических лиц, согласно требованиям Методических указаний, следует рассчитать чистые активы предприятия. Если чистые активы не совпадают с величиной собственного капитала вновь созданной организации, то бухгалтер сформирует раздел III баланса: за счет увеличения или уменьшения нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) предприятия актив и пассив будут сбалансированы. В акционерных обществах неравенство актива и пассива может быть урегулировано величиной добавочного капитала.

Пример.

Разделительный баланс ООО «Прометей»

Только у вновь созданного предприятия размер чистых активов равняется размеру уставного капитала. В дальнейшем, по мере своего развития, фирма обязана следить за соотношением этих двух показателей.

Собственники реорганизуемой фирмы могут не менять размер своего уставного капитала, а передаваемое имущество оформить как взнос в уставный капитал выделяемой организации. Тогда у них в отчетности это имущество будет считаться финансовыми вложениями, а у выделившейся организации – взносом в уставный капитал.

Вновь созданные на базе реорганизованной компании должны встать на учет и в качестве налогоплательщиков в десятидневный срок с момента государственной регистрации по месту нахождения вновь созданного предприятия (ст. 83 ч. I НК РФ).

Рассмотрим условный пример составления отчетности при реорганизации в форме разделения.

Пример. Учредители ООО «Мечта» приняли решение о реорганизации в форме разделения. В результате реорганизации должны возникнуть две организации – ООО «Знание» и ООО «Мозаика». Уставный капитал каждой из вновь возникающих организаций составляет 10 000 руб.

В разделительном балансе в составе «разделительного акта», который был утвержден на общем собрании участников ООО «Мечта» 30 сентября 2005 г., указаны такие данные:

Разделительный баланс ООО «Мечта»

В пояснительной записке к бухгалтерскому балансу отражены причины расхождений между данными разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности:

«В период с 1 по 9 октября 2004 г. организация продолжала вести хозяйственную деятельность, в результате чего:

¦ остаточная стоимость основных средств уменьшилась на 4000 руб. (начислена амортизация);

¦ величина запасов уменьшилась на 2000 руб.;

¦ сумма НДС по приобретенным материальным ценностям уменьшилась на 1000 руб.;

¦ дебиторская задолженность сократилась на 32 000 руб.;

¦ финансовые вложения уменьшились на сумму 23 000 руб. (погашены облигации);

¦ сумма денежных средств предприятия уменьшилась на 8000 руб.;

¦ нераспределенная прибыль увеличилась на 8000 руб.;

¦ погашен банковский кредит в размере 60 000 руб.;

¦ кредиторская задолженность сократилась на 18 000 руб.».

После внесения уточнений в разделительный баланс ООО «Мечта» он принял следующий вид:

Уставный капитал организации равен:

ООО «Мечта» – 10 000 руб.;

ООО «Знание» – 10 000 руб.;

ООО «Мозаика» – 10 000 руб.

При реорганизации ООО «Мечта» суммарная величина уставного капитала увеличивается на 10 000 руб. На формирование уставного капитала акционеры направили добавочный капитал в сумме – 8000 руб. и резервный капитал в сумме 2000 руб.

Величина чистых активов ООО «Знание» составляет 77 000 руб. (103 000 – 26 000). Она больше уставного капитала организации на 67 000 руб. (77 000 – 10 000). Следовательно, по статье нераспределенная прибыль будет отражена сумма 67 000 руб.

Вступительный бухгалтерский баланс ООО «Знание»

Величина чистых активов ООО «Мозаика» составляет 41 000 руб. (77 000 – 36 000). Она больше уставного капитала организации на 31 000 руб. (41 000 – 10 000). Следовательно, по статье нераспределенная прибыль будет отражена сумма 31 000 руб.

3.6. Составление ликвидационного баланса

Любое предприятие может прекратить существование на любом из этапов своего жизненного цикла. Организация может быть ликвидирована:

¦ по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами, в том числе в связи с истечением срока, на который создано юридическое лицо, с достижением цели, ради которой оно создано;

¦ решению суда в случае допущенных при его создании грубых нарушений закона, если эти нарушения носят неустранимый характер, либо осуществления деятельности без надлежащего разрешения (лицензии) либо деятельности, запрещенной законом, либо с иными неоднократными или грубыми нарушениями закона или иных правовых актов.

Процесс ликвидации связан с конечным перераспределением собственности и досрочным взысканием дебиторской задолженности и погашением кредиторской задолженности. При составлении ликвидационного баланса принцип непрерывности деятельности организации не применяется. Невозможность практического применения этого допущения при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности ведет за собой изменение методологии учета, например, способов оценки имущества. При этом ставится задача как можно более точно установить реальную стоимость имущества, принадлежащего ликвидируемой организации, с целью формирования информации о возможности погашения обязательств перед кредиторами и собственниками организации.

Одной из главных задач окончательного ликвидационного баланса является определение ликвидационного сальдо после продажи активов и погашения кредиторской задолженности. Ликвидационный баланс составляется в экономической ситуации, когда предприятие прекращает деятельность без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам.

Можно выделить ситуации, при которых ликвидационный баланс необходим:

¦ прекращение функционирования организации как субъекта гражданских правоотношений (окончание договора простого товарищества);

¦ ликвидация юридического лица по решению его учредителей (участников) или органа, уполномоченного на то учредительными документами, или суда по основаниям, предусмотренным в п. 2 ст. 61 ГК РФ;

¦ добровольная или принудительная ликвидация юридического лица по причине несостоятельности (банкротство, принудительная ликвидация по решению государственных органов, иные случаи).

При ликвидации предприятия ликвидационный баланс разрабатывают неоднократно:

¦ на начало периода ликвидации (вступительный ликвидационный баланс);

¦ в ходе периода ликвидации предприятия (промежуточные ликвидационные балансы; их количество зависит от длительности ликвидационного процесса, информационных потребностей владельцев и кредиторов);

¦ на конец периода ликвидации (заключительный ликвидационный баланс).

В соответствии с принципом действующего предприятия при его ликвидации вступают в силу особые правила оценки имущества хозяйствующего субъекта: в ликвидационном балансе они отражаются не по учетной (исторической или восстановительной) стоимости, а по цене возможной реализации каждого актива в отдельности на момент составления ликвидационного баланса.

Развитие рыночной экономики и появление новых организационно-правовых форм предприятия повлекли за собой создание различных финансовых институтов, в частности, института антикризисного управления, занимающегося проблемами анализа и оценки предприятий, находящихся в сложных экономических условиях, в условиях неплатежеспособности.

Наибольшее распространение получила такая процедура антикризисного управления, как конкурсное производство, или ликвидация предприятия-банкрота.

В настоящее время вопросы банкротства предприятий регулируются Федеральным законом от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». В отношении предприятия, признанного банкротом, открывается конкурсное производство – процедура банкротства, призванная обеспечить соразмерное удовлетворение требований кредиторов за счет имущества должника.

При ликвидации предприятия-банкрота создается ликвидационная комиссия и назначается конкурсный управляющий. Основной целью их работы является обеспечение имущественных интересов кредиторов должника путем определения активов и последующего их распределения между кредиторами в соответствии с положениями закона.

Немалую работу при проведении ликвидации предприятия проводят работники бухгалтерии и независимые аудиторы.

Ключевым бухгалтерским документом предприятия-банкрота является промежуточный ликвидационный баланс, поскольку в нем отражены все активы предприятия, составляющие его конкурсную массу, а также результаты рассмотрения требований кредиторов. При этом конкурсная масса – это не только имущество, имеющееся на момент открытия конкурсного производства, но и выявленное в процессе его проведения.

Ликвидационный баланс составляется по окончании конкурсного производства. Его цель показать убытки, которые были понесены собственниками и кредиторами предприятия. Входящие остатки ликвидационного баланса должны соответствовать данным промежуточного баланса, чтобы обеспечить наглядную картину результативности конкурсного производства. Актив ликвидационного баланса не содержит каких-либо показателей, поскольку все имущество должно быть реализовано либо списано и утилизировано, а дебиторская задолженность взыскана. По статьям пассива баланса отражаются непогашенные требования кредиторов и понесенные собственником предприятия убытки.

Неотъемлемым этапом процедуры банкротства является проведение инвентаризации имущества. Проведение инвентаризации, однако, не всегда позволяет выявить реальную конкурсную массу. Дополнительными источниками получения достоверной информации о реальном имуществе предприятия-должника являются сведения из федеральной налоговой службы, регистрационной палаты, ГИБДД, УВД, территориального земельного комитета.

Ликвидация предприятия – длительный процесс, длящийся не менее года и состоящий из двух основных этапов:

1) формирование конкурсной массы (имущественного комплекса) предприятия-должника и определение всей совокупности предъявляемых к предприятию требований кредиторов;

2) погашение предъявленных претензий кредиторов за счет конкурсной массы предприятия-банкрота.

Результат каждого этапа ликвидации предприятия должен найти отражение в промежуточном и окончательном ликвидационных балансах.

Составление ликвидационного баланса представляет собой конечную цель процесса ликвидации. Современное законодательство, регулирующее процесс ликвидации предприятия, не содержит четкого определения ликвидационного баланса и не раскрывает порядок его формирования.

Ликвидационный баланс призван дать исчерпывающую характеристику имущества предприятия, а также источников его формирования (собственный капитал предприятия и обязательства) на момент его ликвидации. Таким образом, в ликвидационном балансе, содержащем объективную информацию о состоянии имущества и задолженности, находят отражение интересы кредиторов.

Между тем, бухгалтерский баланс не дает исчерпывающей характеристики имущества предприятия, поскольку активы и пассивы в бухгалтерском балансе представлены в учетных ценах, далеких от реальных.

В соответствии с п.2 ст.63 ГК РФ промежуточный ликвидационный баланс составляется после окончания срока предъявления требований кредиторами и должен содержать сведения о составе имущества ликвидируемого юридического лица, перечень предъявленных требований, а также результаты их рассмотрения. Это определение не содержит четких нормативных требований к формированию актива и пассива баланса, т. е. к отражению реального имущественного комплекса и обязательств предприятия-должника, с позиций как полноты представления (инвентаризации, выявления сокрытых активов и т. д.), так и адекватной оценки.

Федеральный закон от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» также не предусматривает процедуру составления промежуточного ликвидационного баланса предприятия.

Вместе с тем, промежуточный ликвидационный баланс предприятия позволяет отразить справедливую стоимость имущества предприятия-должника, за счет которого будут покрываться требования кредиторов, поэтому можно дать следующее определение промежуточного ликвидационного баланса.

Промежуточный ликвидационный баланс предприятия представляет собой систему показателей, характеризующих имущественное и финансовое положение предприятия. Он отражает величину реальной конкурсной массы предприятия (актив), суммы предъявленных и не предъявленных требований кредиторов, собственный капитал предприятия (пассив).

Основой для составления промежуточного ликвидационного баланса предприятия должен послужить бухгалтерский баланс на последнюю отчетную дату, предшествующую открытию конкурсного производства.

В соответствии с п. 5 ст. 63 ГК РФ после завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица. В случаях, установленных законом, ликвидационный баланс утверждается по согласованию с уполномоченным государственным органом.

Промежуточный баланс составляется на дату открытия конкурсного производства в целях отражения имущественного положения предприятия до начала реализации его активов и производства каких-либо расходов ликвидационной комиссией. При этом промежуточный баланс должен отражать результаты рассмотрения требований кредиторов, следовательно, составление его возможно не ранее закрытия реестра требований кредиторов, т. е. не ранее истечения срока, установленного конкурсным управляющим для предъявления претензий. В течение этого периода проводятся инвентаризация и оценка имущества должника, имевшегося на момент банкротства.

В ходе инвентаризации проводится анализ сделок по отчуждению активов, и начинается работа по оспариванию сделок, противоречащих закону. Как правило, ликвидационная комиссия участвует во множестве судебных дел, связанных с возвратом активов из незаконного владения, взысканием процентов и штрафов по непогашенной своевременно дебиторской задолженности, положительный исход которых может существенно увеличить конкурсную массу и изменить перспективы погашения требований кредиторов.

В то же время кредиторы в случае несогласия с суммой долга, признанной ликвидационной комиссией, могут подать иск в арбитражный суд. В связи с чем, исходя из Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/98), утвержденного приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 57н, последствия рассмотрения этих исков в арбитраже должны найти свое отражение в промежуточном ликвидационном балансе. При этом условный актив может быть оценен по доступной информации экспертным путем или по стоимости сделки, в результате которой он был отчужден; а условное обязательство – исходя из обоснованности каждого из выдвинутых денежных или имущественных требований кредиторов и существующей практики рассмотрения аналогичных исков. Последствия по каждому конкретному иску должны быть раскрыты в пояснительной записке.

Промежуточный ликвидационный баланс, хотя и должен составляться по состоянию на дату открытия конкурсного производства, но технически это происходит на три – четыре месяца позже, т. е. когда возникает необходимость учитывать события, произошедшие после отчетной даты. К данным событиям могут относиться:

¦ признание пеней и штрафных санкций в пользу кредиторов по неисполненным предприятием-банкротом договорам;

¦ списание просроченных долгов;

¦ поступление активов в результате следственных действий или судебных разбирательств.

Входящие остатки переносятся из баланса должника на последнюю отчетную дату или из последнего сданного в налоговые органы баланса. В промежуточном ликвидационном балансе не должно быть деления дебиторской задолженности и обязательств на краткосрочные и долгосрочные, поскольку с момента открытия конкурсного производства срок исполнения всех обязательств считается наступившим, и период их обращения всегда будет менее 12 месяцев (срок конкурсного производства в общем случае не может превышать одного года).

При составлении промежуточного ликвидационного баланса должны быть закрыты счета по учету добавочного капитала, резервного капитала, фондов, резервов, нераспределенной прибыли, использования прибыли, доходов и расходов будущих периодов, причину появления которых не удалось установить, а также счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Списываются неликвидные и обесценившиеся ценные бумаги, просроченная дебиторская задолженность с учетом ранее созданных резервов. Суммы этих списаний, как показывает практика, просто не окажут существенного влияния на дебетовое сальдо счета 99 «Прибыли и убытки». НДС, учтенный на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», по оприходованным, но неоплаченным ценностям не предъявляется к возмещению из бюджета в связи с тем, что оплата поступивших ценностей не может быть произведена, так как это будет внеочередным удовлетворением требований кредиторов.

В соответствии с законом жизненно важные для региона объекты коммунальной и социальной инфраструктуры не включаются в конкурсную массу, и на них не может быть обращено взыскание в погашение кредиторской задолженности. Следовательно, данные объекты не должны включаться в промежуточный баланс независимо от момента передачи их местным органам власти.

Промежуточный ликвидационный баланс не является достаточно прозрачным для пользователей, так как содержит множество корректировок для отражения специфики структуры активов и пассивов предприятия-банкрота. В связи с этим целесообразно к пояснительной записке приложить следующие документы, позволяющие кредиторам более полно понять процедуру составления баланса и имущественное положение должника: реестр требований кредиторов; сведения о составе активов предприятия.

Необходимыми реквизитами данных документов должны являться:

¦ реестр требований кредиторов – наименование кредитора;

¦ заявленная сумма требования;

¦ признанная сумма требования;

¦ документы, подтверждающие размер задолженности;

¦ примечание (наличие исков, перспективы их рассмотрения);

¦ сведения о составе активов – наименование имущества (дебитора);

¦ балансовая стоимость имущества (сумма дебиторской задолженности); стоимость, реальная к продаже или взысканию, в оценке ликвидационной комиссии.

Необходимо выяснить наличие и состояние банковских счетов предприятия и закрыть все, кроме одного, выступающего в качестве основного счета должника в ходе конкурсного производства. Документом, подтверждающим полномочия конкурсного управляющего по распоряжению счетом, является решение или определение суда о признании предприятия банкротом и о назначении конкурсного управляющего. В ходе инвентаризации выявляются ценности, учитываемые на забалансовых счетах. Это имущество передается владельцам, а забалансовые счета закрываются после расторжения соответствующих договоров.

После завершения рассмотрения требований кредиторов следует организовать учет задолженности в разрезе очередности погашения.

Подготавливая документы к составлению ликвидационного баланса, необходимо провести анализ финансового состояния предприятия на стадии его ликвидации, чтобы иметь возможность принять все меры к погашению задолженностей. Общая процедура составления отчетности предприятия-банкрота и взаимосвязь промежуточного ликвидационного и ликвидационного балансов предприятия представлена в табл. 3.1.

Для составления промежуточного ликвидационного баланса используется специальная форма, которая отличается от принятой формы периодических балансовых отчетов. Показатели в промежуточном ликвидационном балансе могут группироваться в порядке, отличном от показателей периодических балансов. Это необходимо для формирования представления о финансовом положении организации на момент ликвидации.

По каждому показателю промежуточного ликвидационного баланса должны быть приведены данные за два отчетных периода, причем они будут в некоторой степени несопоставимы, так как обязательства сгруппированы не по срочности погашения, а в зависимости от установленной законом очередности их погашения. Следовательно, данные за период, предшествующий отчетному, подлежат корректировке.

Таблица 3.1

Примерная форма промежуточного ликвидационного баланса

Активы отражают по стоимости, реальной к взысканию или реализации, что должно быть подтверждено актом оценки или отчетом независимого оценщика. Особенно это важно, если проведенная инвентаризация и оценка активов свидетельствуют о существенном снижении их стоимости по сравнению с балансовой величиной. При стоимостной оценке активов в целях составления промежуточного баланса необходимо учесть положения ПБУ 7/98, позволяющие дать наиболее объективную картину имущественного положения предприятия. Например, если продажа части активов показала, что расчет цены реализации не был обоснован, то необходимо пересмотреть результаты оценки. Ценные бумаги отражаются с учетом котировок.

Дебиторская задолженность, нереальная к взысканию, не учитывается в промежуточном ликвидационном балансе. Однако впоследствии ликвидационная комиссия должна принять все возможные меры для ее взыскания (судебный и досудебный порядок) до получения акта судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания или появления обстоятельств, делающих предъявление иска невозможным. Следует организовать внесистемный учет задолженности для обеспечения полноты взыскания.

В соответствии со ст. 131 Федерального закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» все имущество должника, имеющееся на момент открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства, составляет конкурсную массу.

Процесс формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса и последующий ее анализ, направленный на выявление имущества, способного дать реальные денежные средства для покрытия долгов предприятия-должника, проходят в несколько этапов.

На первом этапе определение актива промежуточного ликвидационного баланса осуществляется путем очистки имущественного потенциала предприятия от статей баланса, отражающих имущество, не принадлежащее ему на праве собственности; имущество, потерявшее стоимостную оценку вследствие открытия конкурсного производства, и т. д.

В соответствии с законодательством в конкурсную массу предприятия не включаются: имущество, изъятое из оборота; имущественные права, связанные с личностью должника, в том числе права, основанные на имеющейся лицензии на осуществление отдельных видов деятельности, а также иное предусмотренное настоящим законом имущество. В состав социально значимого имущества можно отнести жилищный фонд социального использования, детские дошкольные учреждения, объекты коммунальной инфраструктуры, жизненно необходимые для региона, в котором находится предприятие-должник. Социально значимое имущество продается путем проведения торгов в форме конкурса. Обязательным условием такого конкурса должна являться обязанность покупателя социально значимых объектов содержать и обеспечивать их эксплуатацию и использование в соответствии с целевым назначением указанных объектов. Иные условия проведения конкурса определяются собранием кредиторов (комитетом кредиторов) по предложению органа местного самоуправления. Цена продажи социально значимых объектов определяется независимым оценщиком. Средства, полученные от продажи социально значимых объектов, включаются в конкурсную массу.

После проведения конкурса орган местного самоуправления заключает с покупателем социально значимых объектов соглашение об исполнении условий конкурса. В случае существенного нарушения или неисполнения покупателем социально значимых объектов соглашения об исполнении условий конкурса, указанные соглашение и договор купли-продажи социально значимых объектов подлежат расторжению судом на основании заявления органа местного самоуправления. В случае расторжения судом указанных соглашения и договора купли-продажи социально значимых объектов, такие объекты подлежат передаче в собственность муниципального образования, а денежные средства, выплаченные по договору купли-продажи социально значимых объектов, возмещаются покупателю за счет местного бюджета.

Социально значимые объекты, не проданные в установленном порядке, подлежат передаче в собственность соответствующего муниципального образования в лице органов местного самоуправления, о чем конкурсный управляющий уведомляет указанные органы.

Передача объектов в собственность муниципального образования осуществляется с учетом фактического состояния без каких-либо дополнительных условий на возмездной основе по договорной цене, за исключением объектов, эксплуатация которых является убыточной. Источниками финансирования содержания указанных объектов являются соответствующие бюджеты.

Средства, выплаченные органом местного самоуправления, включаются в конкурсную массу. Особое внимание при формировании актива промежуточного ликвидационного баланса следует уделить нематериальным активам, поскольку процесс их реализации и преобразования в денежную форму для целей конкурсного производства связан с рядом ограничений. Так, если предприятие имеет лицензии на осуществление каких-либо определенных видов деятельности, то они теряют свою юридическую силу, а следовательно, и стоимостную оценку и считаются аннулированными с момента ликвидации предприятия-должника. Аннулированию подвергаются также товарные знаки и знаки обслуживания.

Организационные расходы, признанные в соответствии с учредительными документами вкладами участников (учредителей) в уставный, складочный капитал, а также деловая репутация организации, которые относятся к нематериальным активам, должны быть аннулированы и списаны на убытки предприятия из-за потери их стоимостного значения в связи с прекращением деятельности предприятия.

Исключением могут стать права, возникшие на основе авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства, ноу-хау при условии, что предприятие-должник является их собственником, а не обладает им на основе договора передачи прав во временное пользование. В этом случае необходимо произвести их оценку и выставить на продажу. Таким образом, при формировании конкурсной массы предприятия-банкрота список нематериальных активов, входящих в имущественный комплекс работающего предприятия и характеризующий его актив, должен быть значительно сокращен вследствие списания части нематериальных активов на убытки предприятия. Документом, на основании которого на счетах бухгалтерского учета выполняются записи о списании нематериальных активов, является акт на списание нематериальных активов.

Из состава долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений подлежат исключению те виды активов предприятия-должника, которые не смогут принести доход при распродаже имущества. Например, имущество, являющееся вкладом в совместную деятельность.

Не следует рассматривать в качестве источников формирования конкурсной массы предприятия-банкрота НДС по приобретенным ценностям. Данная строка бухгалтерского баланса показывает задолженность государства перед предприятием по НДС и не может стать источником реальных денежных средств.

На втором этапе анализируется дебиторская задолженность предприятия-должника. Необходимо выявить в ее составе безнадежную дебиторскую задолженность, которая в дальнейшем должна быть исключена из состава актива промежуточного ликвидационного баланса.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (п. 77), истребованная, но неполученная дебиторская задолженность делится на два вида:

1) задолженность, по которой срок исковой давности истек;

2) другие долги, не реальные для взыскания.

Оценивая дебиторскую задолженность, следует помнить, что в соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности по дебиторской задолженности устанавливается в три года, если договором между предприятиями не предусмотрены другие сроки. При отнесении дебиторской задолженности к не реальной для взыскания следует помнить, что в соответствии со ст. 419 ГК РФ обязательства предприятия-дебитора прекращаются лишь при ликвидации его как юридического лица. Поэтому такие причины, как отсутствие денежных средств на счетах организации-должника либо тяжелое финансовое положение, при котором она не исполнила своих обязательств, при отсутствии официальных сведений о записи в связи с ликвидацией в едином государственном реестре, не дают законного основания признать полученные в результате такой хозяйственной операции убытки, с уменьшением налогооблагаемой базы налога на прибыль.

В случае соблюдения перечисленных условий такая задолженность списывается на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относится соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты организации.

Истребованная дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, списывается на финансовый результат деятельности организации (убыток) по истечении срока исковой давности. Причем такие суммы следует включать в состав внереализационных расходов организации и соответственно относить за счет резерва сомнительных долгов. Сумма резерва по сомнительным долгам должна исчисляться в соответствии с требованиями ст. 266 ч. II НК РФ.

Третьим этапом формирования актива промежуточного ликвидационного баланса является проведение инвентаризации имущества, предусмотренное п. 1 ст. 130 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)». Основой для формирования актива промежуточного ликвидационного баланса служит все имущество должника, представленное в бухгалтерском балансе. Однако зачастую бухгалтерские документы отражают не все имущество должника из-за преднамеренных и непреднамеренных нарушений в учете. В ходе инвентаризации при обнаружении объектов неучтенного имущества должна быть проведена их оценка с учетом рыночных цен, а также определены реальные суммы амортизации исходя из их действительного технического состояния.

Четвертый этап формирования актива промежуточного ликвидационного баланса – переоценка выявленного в ходе инвентаризации имущественного комплекса, т. е. определение их рыночной стоимости.

Переоценка внеоборотных средств имущественного комплекса может производиться методами сравнительной единицы, индексным, сметным, поэлементным и др. Реальную же цену следует определять экспертным способом, с помощью специалистов-оценщиков, работающих на конкретном рынке.

Особенностью оценки оборотных средств предприятия-банкрота по сравнению с внеоборотными активами выступает оценка дебиторской задолженности. Основной целью оценки дебиторской задолженности в период формирования промежуточного ликвидационного баланса являются выявление ее рыночной стоимости, определение возможности ее реализации и получение реальных денежных средств.

Оценить возможность возмещения денежных средств должником предприятия возможно, лишь оценив его финансовое состояние и изучив подробно договоры, на основании которых возникла задолженность.

Для определения степени реализуемости дебиторской задолженности ее следует условно разбить на три группы:

1) просроченная и непросроченная дебиторская задолженность предприятий и организаций с устойчивым финансовым положением;

2) непросроченная дебиторская задолженность предприятий и организаций с неустойчивым финансовым положением;

3) просроченная дебиторская задолженность предприятий и организаций с неустойчивым финансовым положением.

Процесс формирования актива промежуточного ликвидационного баланса предприятия-должника представляет собой многогранный процесс, использующий не только методику его определения (методы переоценки и анализ статей баланса предприятия). При этом необходим еще и качественный анализ, направленный на оценку возможности предприятия-должника оплатить свои долги. Такой анализ тесно связан с процессом формирования пассива промежуточного ликвидационного баланса и включает оценку кредиторской задолженности, задолженности банкам и другим кредитным учреждениям и собственного капитала предприятия.

Бухгалтерские документы не всегда отражают всю сумму обязательств ликвидируемого предприятия, поэтому проведение инвентаризации обязательств предприятия-должника становится важной задачей бухгалтера при формировании пассива промежуточного ликвидационного баланса. Процесс проведения инвентаризации обязательств предприятия несколько отличается от процесса инвентаризации имущества, рассмотренного выше.

Первым шагом на пути выявления всей совокупности обязательств предприятия-должника становится опубликование в печати сообщения о его ликвидации, в котором оговаривается срок (не менее двух месяцев со дня опубликования), в течение которого кредитор может предъявить претензии предприятию-должнику. Одновременно с этим конкурсный управляющий на основе имеющейся информации об обязательствах предприятия-должника обязан разослать уведомления каждому кредитору с указанием суммы обязательств предприятия-должника перед ним и просьбой предоставить заверенные копии документов, подтверждающие задолженность предприятия-должника перед кредитором.

Выявленные в ходе инвентаризации неучтенные обязательства предприятия-должника перед кредиторами, подтвержденные соответствующими документами, должны быть восстановлены на счетах бухгалтерского учета.

После того как определена вся совокупность предъявляемых претензий к предприятию-должнику, необходимо провести анализ кредиторской задолженности по срокам ее возникновения. Основная цель такого анализа – выявление кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, который в соответствии со ст. 191 ГК РФ равен трем годам.

Неистребованная кредиторская задолженность со сроком возникновения более трех лет должна быть списана на прибыль предприятия-должника, она войдет в состав его внереализационного дохода.

Следующий шаг – проведение группировки обязательств предприятия-должника для целей конкурсного производства. Предъявленные претензии кредиторов к должнику группируются по степени очередности, и составляется реестр требований кредиторов.

Вне очереди покрываются обязательства, связанные с рассмотрением дела о несостоятельности, включая расходы по экспертизе, выплате вознаграждения конкурсному управляющему и другие. Данные расходы относят к нулевой очереди.

Первая очередь представляет собой требования граждан, перед которыми должник несет ответственность по причине вреда их жизни и здоровью, и удовлетворяется путем капитализации соответствующих повременных платежей, установленных на дату признания должника банкротом.

Вторая очередь представляет собой обязательства по оплате труда, выплате пособий и вознаграждений, причитающихся по авторским и лицензионным договорам в размере непогашенной задолженности, образовавшейся на дату принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом.

Третья очередь – обязательства кредиторов, требования которых обеспечены залогом имущества ликвидируемого предприятия.

Четвертая очередь – обязательства по платежам в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды (погашение задолженности по платежам, возникшей в течение одного года до дня открытия конкурсного производства).

Пятая очередь – требования остальных кредиторов. Удовлетворяются требования конкурсных кредиторов (физических и юридических лиц, имеющих к должнику имущественные требования, не обеспеченные залогом).

При составлении промежуточного ликвидационного баланса предприятия-должника не стоит ограничиваться рассмотрением лишь предъявленных претензий кредиторов, которые были сгруппированы в соответствии с очередностью их удовлетворения. Отдельной строкой промежуточного ликвидационного баланса предприятия, характеризующей обязательства предприятия-должника, представляется целесообразным выделить обязательства, по которым не были предъявлены претензии кредиторов.

Необходимость выделения данной строки промежуточного ликвидационного баланса предприятия обусловливается тем, что зачастую в процессе конкурсного производства возникает еще одна очередь из лиц, подавших свои заявления-претензии после завершения установленного срока приема этих претензий. Такие заявления-претензии принимаются, однако оплачиваются они последними, независимо от того, в какую очередность оплаты они могли бы попасть при условии своевременного объявления своей претензии предприятию-должнику. Исключение составляют требования первой и второй очереди (когда должник несет ответственность за причинение вреда жизни и здоровью), а также требований по выплате заработной платы и различных пособий. В таких случаях приостанавливается удовлетворение требований других очередей до момента полного удовлетворения этих требований.

Раздел «Капитал и резервы» промежуточного ликвидационного баланса предприятия-должника не претерпит значительных изменений по сравнению с периодическим бухгалтерским балансом. В разделе «Капитал и резервы» будет представлен уставный, добавочный и резервный капитал, а также нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) и финансовые результаты, возникшие за период конкурсного производства.

После проведенной корректировки актива и пассива бухгалтерского баланса, позволяющей представить в балансе информацию о требованиях кредиторов и объеме, и структуре конкурсной массы предприятия-должника, за счет которой будут покрываться предъявленные претензии кредиторов, происходит составление промежуточного ликвидационного баланса.

Основой составления промежуточного ликвидационного баланса является, как уже было отмечено выше, бухгалтерский баланс предприятия на последнюю отчетную дату.

Пример.

Бухгалтерский баланс предприятия ЗАО «Инвест-плюс»

После открытия конкурсного производства ликвидационной комиссией были произведены инвентаризация и переоценка имущества, сформирован реестр требований кредиторов.

При этом были совершены следующие хозяйственные операции.

1. Списаны на убытки за период ликвидации нематериальные активы (товарный знак) на сумму 46 000 руб. Данная операция отражена следующими проводками.

Отражение в бухгалтерском учете операций по списанию на убытки за период ликвидации нематериальных активов предприятия

2. Следующим мероприятием явилось списание стоимости собственных акций, выкупленных ранее у акционеров, в размере 1000 руб., что отражено в бухгалтерском учете следующим образом.

Отражение в бухгалтерском учете списания стоимости собственных акций

Д-т сч. 99 «Прибыль и убытки» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – списана неистребованная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности.

4. В размере 138 000 руб. была списана нереальная для взыскания дебиторская задолженность.

Отражение в бухгалтерском учете списания нереальной для взыскания дебиторской задолженности

5. Также была списана кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности на сумму 107 000 руб. При этом бухгалтерская проводка составлена следующим образом:

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» – 107 000 руб. – списана кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности. Непосредственно перед составлением промежуточного ликвидационного баланса предприятия была проведена инвентаризация. По ее результатам были осуществлены следующие хозяйственные операции.

1. Списаны материалы вследствие негодности на сумму 32 000 руб. Данные, отраженные в бухгалтерском учете, представлены ниже.

Отражение в бухгалтерском учете списания материалов по данным инвентаризации

2. Восстановлены объекты основных средств на счетах бухгалтерского учета на основе данных инвентаризационных актов на сумму 11 000 руб.

Отражение в бухгалтерском учете восстановления объектов основных средств

3. Следующей операцией является списание части краткосрочных финансовых вложений по результатам инвентаризации на сумму 600 000 руб. Соответствующие данной хозяйственной операции бухгалтерские проводки представлены ниже.

Отражение в бухгалтерском учете списания части краткосрочных финансовых вложений

4. В процессе инвентаризации была произведена переоценка основных средств. Их стоимость снижена на сумму 113 000 руб. В бухгалтерском учете данная операция представлена следующим образом.

Отражение в бухгалтерском учете снижения стоимости основных средств

5. Завершающей хозяйственной операцией является восстановление на счетах бухгалтерского учета выявленных в ходе инвентаризации неучтенных обязательств в размере 798 000 руб. Соответствующая данной операции проводка выглядит следующим образом:

Д-т сч. 99 – К-т сч. 60, 76 – 798 000 руб.

В соответствии с указанными операциями промежуточный ликвидационный баланс ЗАО «Инвест-плюс» выглядит следующим образом.

Промежуточный ликвидационный баланс ЗАО «Инвест-плюс»

После того как ликвидационная комиссия предприятия закончила процесс расчетов с кредиторами за счет средств, полученных от реализации конкурсной массы или передачи собственности предприятия-банкрота кредитору, происходит формирование окончательного ликвидационного баланса предприятия-банкрота.

Пример.

Окончательный ликвидационный баланс предприятия ЗАО «Инвест-плюс»

Таким образом, итоговая сумма активов и пассивов ликвидационного баланса равна нулю.

Окончательный ликвидационный баланс содержит информацию об итогах конкурсного производства, в том числе об неудовлетворенных требованиях кредиторов.

Контрольные вопросы

1) Назовите основной элемент бухгалтерского баланса.

2) Какие типы балансовых статей вы знаете?

3) Какой принцип заложен в расположение статей баланса в современных условиях?

4) Какие форматы бухгалтерского баланса используются в международной практике?

5) Дайте краткую характеристику основных типов бухгалтерских балансов.

6) Перечислите характерные признаки учредительного баланса организации.

7) Дайте характеристику основных видов периодических бухгалтерских балансов.

8) Назовите основные отличия промежуточных балансов от вступительных и заключительных.

9) Дайте определение такой формы реорганизации как слияние.

10) Наличие каких документов необходимо для составления отчетности при реорганизации в формах слияния и присоединения?

11) Перечислите основные положения, которые следует отражать в решении о слиянии и присоединении.

12) Какие процедуры следует проводить перед составлением передаточного акта?

13) Какие подходы к оценке имущества могут использовать собственники организаций при проведении реорганизации?

14) Дайте характеристику передаточного акта организации.

15) Какую информацию содержит передаточный акт как первичный учетный документ, подтверждающий факт передачи имущества в ходе реорганизации?

16) Какие виды отчетности могут составлять реорганизуемые предприятия в ходе реорганизации? Каковы отличительные особенности такой отчетности?

17) В каком объеме следует составлять заключительную отчетность в ходе реорганизации?

18) На основании каких документов формируется объединительный баланс?

19) Назовите особенности формирования раздела «Капитал и резервы» во вступительном балансе.

20) В каких случаях составляется разделительный баланс?

21) Какие принципы заложены в распределение имущества и капитала между правопреемниками в случаях реорганизации в формах разделения и выделения?

22) Какова структура разделительного баланса?

23) Какие документы прилагаются к разделительному балансу при регистрации вновь созданных организаций в результате разделения?

24) Могут ли отличаться размеры уставных капиталов вновь созданных при разделении организаций от величины уставного капитала реорганизованного предприятия?

25) С какими целями рассчитываются чистые активы при составлении вступительной бухгалтерской отчетности?

26) В каких случаях организация может быть ликвидирована?

27) Перечислите виды ликвидационных балансов.

28) В какой оценке отражается имущество организации в промежуточном бухгалтерском балансе?

29) Перечислите этапы формирования актива промежуточного ликвидационного баланса.

30) Назовите условия формирования окончательного ликвидационного баланса предприятия.

1. К сводным балансам не относят:

а) выделенный баланс;

б) баланс движения капиталов и кредитов;

в) баланс трудовых ресурсов.

2. К особенностям вступительного баланса относят:

а) статьи вступительного баланса слабо дифференцированы;

б) имущество, отраженное в балансе, оценивается по себестоимости;

в) перед составлением вступительного баланса производится инвентаризация имущества и обязательств.

3. К периодическим балансам относятся:

а) квартальные;

б) месячные и квартальные;

в) месячные, квартальные и годовые.

4. Основанием для слияния юридических лиц и присоединения юридического лица другому является:

а) передаточный акт;

б) разделительный баланс;

в) сводный баланс.

5. При реорганизации в форме присоединения на первом этапе утверждается:

а) договор о присоединении;

б) договор о присоединении и передаточный акт;

в) порядок конвертации акций.

6. В учредительные документы вносятся изменения, связанные с присоединением:

а) на основании решения совместного общего собрания акционеров, собственников;

б) основании решения исполнительных органов власти;

в) основании решения руководителя организации.

7. К процедурам реорганизации, предшествующим составлению передаточного акта, не относятся:

а) инвентаризация имущества и обязательств присоединяемого общества;

б) уведомление кредиторов о проведении реорганизации;

в) составление уточненного передаточного баланса.

8. Уточненный передаточный баланс составляется:

а) до завершения процедуры реорганизации;

б) после завершения процедуры реорганизации;

в) до формирования передаточного акта.

9. Ликвидационный баланс обладает следующими особенностями:

а) содержит остатки по регулирующим счетам;

б) оценка статей баланса производится по фактическим затратам на приобретение или фактической себестоимости;

в) применяется группировка статей актива и пассива, соответствующая фактической степени ликвидности имущества и установленному порядку удовлетворения требований кредиторов.

10. Перед составлением ликвидационного баланса не проводят операции:

а) по списанию неиспользуемого оборудования;

б) по проведению инвентаризации;

в) формируется реестр требований кредиторов.

11. В рабочем плане счетов ликвидируемой организации целесообразно дополнительно предусмотреть следующие субсчета:

а) расчетные счета;

б) основные средства;

в) нереализованная прибыль по результатам оценки имущества.

12. Итог окончательного ликвидационного баланса равен:

а) положительному значению;

б) нулю;

в) отрицательному значению.

– годовой баланс – баланс, отражающий состав имущества и его источников на начало и конец календарного или финансового года,

– периодические балансы – месячные или квартальные – балансы, отражающие состав имущества и его источников на начало отчетного года и конец соответствующего месяца или квартала.

5. Соединительный баланс – баланс, составляемый при объединении нескольких организаций в одно юридическое лицо.

6. Разделительный баланс – баланс, составляемый, когда из одной существующей организации выделяется несколько самостоятельных организаций.

8. Ликвидационный баланс – составляется для характеристики имущественного состояния предприятия, находящегося в стадии ликвидации (банкротства).

9. Сводный (консолидированный) баланс – составляется путем объединения нескольких заключительных балансов юридически самостоятельных организаций, взаимосвязанных между собой экономически (например, головной и дочерних компаний). Такие балансы составляют холдинговые компании, владеющие контрольными пакетами акций других компаний, финансово-промышленные группы и т.д.

10. Предварительный (провизорный) баланс – составляется заранее на конец планового периода с учетом ожидаемых изменений на основе фактических данных о состоянии предприятия к моменту его составления и ожидаемых данных об операциях, которые будут совершены до окончания периода. Он позволяет установить финансовое положение, в котором предприятие окажется в конце периода.

Каким образом выглядит баланс?

Из примера 1 было видно, как меняется баланс в различные моменты времени.

Представим, что компания успешно работает, и ее показатели изменились.

Например:

1. Компания приобрела основные средства на сумму 74 000 рублей

Какие это могут быть основные средства:

— компьютеры для ведения учета;

— машинки для пошива одежды;

— стулья.

2. Компания приобрела материалы на сумму 15 000 рублей:

— иголки;

— материал.

3. В кассу внесены денежные средства 500 рублей за покупку 1 вещи.

4. На расчетном счете компании находятся денежные средства – 28 000 рублей.

Все эти данные уйдут в актив баланса

Кроме того, у компании имеются следующие данные:

1. Уставный капитал составляет 101 700 рублей
2. Компания должна поставщикам отгрузить товар на 8000 рублей.
3. Одному сотруднику компания не заплатила, но начислила заработную плату – 2500 рублей.
4. Начисленные, но не уплаченные налоги составляют 5 300 рублей

Эти данные будут занесены в пассив баланса.

В результате баланс предприятия на начало периода будет выглядеть следующим образом:

Актив		Пассив
Содержание статьи	Сумма	Содержание статьи	сумма
Основные средства	74 000	Уставный капитал	101 700
Материалы	15 000	Расчеты с поставщиками и подрядчиками	8000
Касса	500	Расчеты с персоналом по оплате труда	2500
Расчетный счет	28 000	Расчеты по налогам и сборам	5 300
Баланс	117 500	Баланс	117 500

В компании произошли изменения.

На конец периода баланс будет выглядеть следующим образом:

Актив		Пассив
Содержание статьи	Сумма	Содержание статьи	сумма
Основные средства	74 000	Уставный капитал	101 700
Материалы (15 000 – 12 000)	3 000	Расчеты по краткосрочным кредитам (кредит 30 000)	30 000
Основное производство (материалы 12 000)	12 000	Расчеты с поставщиками (8000 долг – 5 000 из кассы)	3 000
Касса (3 000 получены деньги + 500 было – 2 500 выдано работникам)	1 000	Расчеты с персоналом по оплате труда (выплачено 2 500)	—
Расчетный счет (28 000 было + 30 000 кредит – 12 000 материалы)	46 000	Расчеты по сборам	1 300
Баланс	136 000	Баланс	136 000